Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31.03.2013 по делу n А33-9631/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Статьей 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Согласно статье 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Порядок возмещения НДС установлен статьей 176 Кодекса, в силу пункта 1 которой в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложение услуг по международной перевозке товаров производится по налоговой ставке 0 процентов. В целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации. Положения настоящего пункта распространяются на услуги по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок; транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки и конкретный перечень которых перечислен в данном подпункте.

Как следует из материалов дела обществом (экспедитором) были заключены договоры на представление транспортно-экспедиционных услуг по международной перевозке грузов с заказчиками:

- с фирмой «Ocean Pacific Industries Company LTD» договор от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО (т.3 л.д. 3-6), в соответствии с пунктом 1.1 которого общество оказывает услуги по содействию в транспортировке грузов по территории Российской Федерации в железнодорожных транспортных средствах путем заключения от своего имени сделок по доставке груза и осуществления оплаты указанных сделок от своего имени, тем же пунктом договора предусмотрено, что затраты, связанные с обеспечением подвижным составом (в том числе по аренде выгонов) для последующей передачи перевозчику, расходы, связанные с подачей - уборкой подвижного состава и другими дополнительными сборами ОАО «РЖД» в местах погрузки, относятся на счет экспедитора и включены в стоимость его услуг;

- с обществом «Енисейский лесозавод» от 08.09.2010 № 1-ТЭО (т.3 л.д. 39-44), обществом «Енисейлесозавод» от 18.05.2011 № 32-ТЭО (т. 3 л.д. 63-68), обществом «Руссиблес» от 14.10.2010 № 8-ТЭО (т.3 л.д. 74-79), обществом «Балистар» от 11.11.2010 № 10-ТЭО (т.3 л.д. 53-58), обществом «БизнесСтар» от 17.02.2011 № 20-ТЭО (т.3 л.д. 93-98), обществом «Афина» от 30.09.2010 № 5-ТЭО (т.3 л.д. 16-21), в соответствии с пунктами 1.1, 1.2 которых экспедитор обязуется выполнить или организовать выполнение услуг, связанных с железнодорожной перевозкой грузов в железнодорожных транспортных средствах, оказывать на основании заявок заказчика услуги по обеспечению его порожними вагонами, необходимыми для осуществления заказчиком грузовых железнодорожных перевозок во внутрироссийском и международном сообщении, а заказчик – выплачивать экспедитору обусловленное договором вознаграждение, а также возмещать (уплачивать) провозную плату, дополнительные сборы штрафы и иные платежи, предусмотренные действующим законодательством в области перевозок грузов железнодорожным транспортом.

Выручка, полученная заявителем по указанным сделкам, отражена в налоговой декларации в              4 разделе как облагаемая по ставке 0 процентов.

ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска в ходе проведения проверки пришла к выводу, что выручка по данным сделкам подлежит налогообложению по ставке 18 процентов в той части, в которой налогоплательщиком были оказаны услуги по возврату порожних вагонов. В обоснование указанного вывода инспекция ссылается на подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса с учетом классификации транспортно-экспедиторских услуг согласно Национальном стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские», утвержденному приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст, из содержания которых, по мнению налогового органа, следует, что услуга по возврату порожних вагонов не относится к транспортно-экспедиционным услугам и подлежит обложению НДС  по ставке  18 процентов.    

Суд первой инстанции признал, что налоговые органы не доказали законность оспариваемых актов по данному эпизоду в силу следующего.

Пунктом 2.3.2 договора от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО установлена обязанность заказчика своевременно и в полном объеме возмещать затраты экспедитора по оплате железнодорожного тарифа и штрафных санкций,  а также оплачивать услуги экспедитора на условиях, предусмотренных указанным договором. В пункте 2.3.4 договора указано, что в целях определения стоимости услуг по настоящему договору используется понятие «Ставка экспедитора», которая согласована сторонами в дополнительных соглашениях к договору и зависит от характера подвижного состава (арендованный или ОАО «РЖД»). В дополнительном соглашении от 30.09.2010 к договору от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО стороны определили маршруты, объемы перевозок, примерную сумму возмещаемых затрат экспедитора и стоимость услуг экспедитора.

В силу пункта 1.3 договоров от 08.09.2010 № 1-ТЭО, от 18.05.2011 № 32-ТЭО, от 14.10.2010 № 8-ТЭО, от 11.11.2010 №10-ТЭО, от 17.02.2011 №20-ТЭО, от 30.09.2010 №5-ТЭО экспедитор обязуется от своего имени и за счет заказчика производить расчеты с перевозчиком, транспортно-экспедиционными и иными организациями, задействованными в организации перевозки и доставки грузов заказчика. Экспедитор на основании сумм предоплаты, перечисленных заказчиком, уплачивает провозную плату, дополнительные сборы, штрафы и иные платежи, предусмотренные действующим законодательством в области перевозок грузов железнодорожным транспортом. На основании пункта 2.1.3 договоров экспедитор обязуется производить расчеты с владельцем (арендатором) подвижного состава и (или) грузоперевозчиком за пользование подвижным составом, перевозки грузов, а также оплачивать стоимость железнодорожного тарифа за порожний пробег вагонов при их подаче под погрузку и после выгрузки. В пункте 3.1 договоров указано, что в целях определения стоимости услуг по настоящему договору используется понятие «Ставка экспедитора», которая согласовывается сторонами в дополнительных соглашениях к договору. Согласно пункту 3.8 договоров оплата железнодорожного тарифа, дополнительных сборов и иных платежей, причитающихся железной дороге за перевозки грузов заказчика, а также возврат порожних вагонов на станции погрузки осуществляются за счет заказчика, если иное не оговорено в приложениях. В приложениях к договорам стороны согласовали ставку экспедитора, включающую НДС по ставке 0 процентов.

Дополнительными соглашениями к договорам от 08.09.2010 № 1-ТЭО, от 18.05.2011 № 32-ТЭО, от 14.10.2010 № 8-ТЭО, от 11.11.2010 №10-ТЭО, от 17.02.2011 №20-ТЭО, от 30.09.2010 №5-ТЭО стороны установили, что в целях определения стоимости услуг в рамках соответствующего договора используется понятие «Ставка экспедитора», включающая в себя ставку собственника или арендатора подвижного состава и тариф на возврат порожнего вагона, которая согласовывается в приложениях к договору.

В счетах-фактурах, выставленных заявителем названным контрагентам в графе 1 «наименование товара» указано «Ставка экспедитора», в актах оказанных услуг, подписанных сторонами договоров указано, что обществом  (экспедитором) оказаны контрагентам (заказчикам) услуги по организации железнодорожных перевозок грузов, в приложениях к актам оказанных услуг поименованы станции отправления и назначения, даты отгрузки, номера вагонов и накладных, а также ставка экспедитора за каждый вагон.

Согласно письменным пояснениям заявителя, представленных в суд первой инстанции, ставка экспедитора согласовывается сторонами и зависит от характера  подвижного состава, маршрута перевозок, а также всех расходов, которые понесет общество при исполнении заказанной услуги. ООО «Восточно-Сибирский экспресс» также указало, что оказание услуг  транспортного экспедирования перевозки влечет затраты, связанные с оказанием таких услуг, среди которых: железнодорожный тариф за первоначальный подсыл железнодорожных вагонов, расходы, связанные с подачей, уборкой подвижного состава, другие дополнительные сборы, взимаемые ОАО «РЖД» за выполнение его структурами работ, оплата порожнего железнодорожного тарифа до станции погрузки, железнодорожный тариф за возврат порожних вагонов. Перечисленные затраты составляют фактическую себестоимость оказываемых обществом услуг.

Суд первой инстанции на основании анализа условий указанных договоров пришел к выводу о том, что заявителем заключены договор транспортно-экспедиционных услуг с фирмой «Ocean Pacific Industries Company LTD.», смешанные договоры с остальными контрагентами на оказание услуг по предоставлению принадлежащего ООО «Восточно-Сибирский экспресс» на праве аренды железнодорожного подвижного состава (вагонов) для осуществления международных перевозок, а также транспортно-экспедиционных услуг.

Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» осуществление транспортно-экспедиционной деятельности определяется как порядок оказание услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

Согласно пункту 1 статьи 785 Гражданского кодекса  Российской Федерации и статье 25 Федерального закона  от 10.01.2003 № 18-ФЗ  «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» в соответствии с договором перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз на железнодорожную станцию назначения с соблюдением условий его перевозки и выдать груз грузополучателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку груза. При этом заключение договора перевозки груза оформляется составлением транспортной железнодорожной накладной. Пунктом 2.17 Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденных приказом Министерства путей сообщения Российской Федерации от 18.06.2003 № 39, предусмотрено, что при предъявлении к перевозке порожнего вагона, не принадлежащего перевозчику или сданного им в аренду, в графе «Наименование груза» в транспортной железнодорожной накладной указывается: «Порожний вагон, не принадлежащий перевозчику» или «Порожний вагон, сданный в аренду».

Из данных положений следует, что перевозка порожнего вагона, не принадлежащего перевозчику, осуществляется на основании самостоятельного (отдельного) договора перевозки, оформляемого транспортной железнодорожной накладной при перевозках внутри Российской Федерации.

Следовательно, услуга по возврату порожних вагонов может оказываться только перевозчиком. Общество при исполнении договоров транспортной экспедиции не может оказывать услуги по возврату порожних вагонов, так как не является перевозчиком. Поэтому при отсутствии доказательств осуществления заявителем деятельности по перевозке порожних вагонов в интересах организаций-экспортеров, суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции об оказании обществом услуг по возврату порожних вагонов.

Возврат порожних вагонов не осуществлялся налогоплательщиком в интересах заказчика, поскольку оказание таких услуг не охватывалось предметом договора транспортной экспедиции, а происходил при исполнении самостоятельных сделок, в которых заказчиком выступал сам заявитель. На основании договора от 09.03.2010 № ЕЛС-117/2010, заключенного заявителем с                ОАО «РЖД», заявитель несет, в том числе, расходы по оплате порожнего тарифа.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом заявлен не отраженный в оспариваемых решениях  довод о том, что заявитель в рамках спорных договоров на транспортно-экспедиционные услуги не оказывал услуги, перечисленные в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, содержащем закрытый перечень транспортно-экспедиционных услуг.

Суд первой инстанции проверил и обоснованно отклонил данный довод, так как                подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса содержание каждого конкретного вида транспортно-экспедиционных услуг не раскрыто, поэтому суд в соответствии с положениями статьи 11 Кодекса руководствовался понятиями, содержащиеся в Национальном стандарте Российской Федерации «Услуги транспортно-экспедиторские» (ГОСТ Р 52298-2004), утвержденном приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст.

Из содержания спорных договоров и пояснений налогоплательщика следует, что обществом фактически были оказаны следующие услуги клиентам:

- по предоставлению принадлежащего ему на праве аренды железнодорожного подвижного состава (вагонов) для осуществления международных перевозок, по предъявлению груза к перевозке в вышеуказанных вагонах в местах общего и необщего пользования на станциях отправления, по заключению с перевозчиком договора перевозки путем оформления по каждому вагону железнодорожной накладной, в которой грузоотправителем выступало общество, по оплате произведенной перевозки по договору от 30.03.2010 № 2010/VS-М-ТЭО;

- по обеспечению заказчиков вагонами путем своевременной подачи вагонов, пригодных в техническом и коммерческом отношении для перевозок грузов, по предварительному осмотру вагонов, по оплате провозных и иных платежей, по диспетчерскому контролю, предоставлению информации о дислокации, продвижении и прибытии вагонов по договорам от 08.09.2010 № 1-ТЭО, от 18.05.2011 № 32-ТЭО, от 14.10.2010 № 8-ТЭО, от 11.11.2010 №10-ТЭО, от 17.02.2011 №20-ТЭО, от 30.09.2010 №5-ТЭО.

Согласно названному выше Национальному стандарту к платежно-финансовым услугам относятся оформление и оплата провозных