Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.05.2013 по делу n А33-9207/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

комиссии; формальное оформление документов по реализации на основе договора комиссии, заключенного с лицом, фактически хозяйственные операции не осуществлявшим, позволяло денежные средства, полученные заявителем от реализации товаров в розницу, не включать в качестве дохода в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, что обществом в суде апелляционной инстанции не оспаривается.

Признавая недействительным решение инспекции от 14.02.2012 № 2.11-01/2/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 45 819 728 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 14 012 982 рубля15 копеек, привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 3 054 648 рублей, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 40 336 588 рублей 55 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме                                   16 219 210 рублей 10 копеек, суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией неверно определена налоговая база для исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость исключительно на основании отчетов комиссионера, а также формально составленных между заявителем и ООО «Топливная компания «Атлас» документов (в том числе отчетов), содержащих недостоверные сведения, не содержащих фактические хозяйственные операции, не являющихся первичными учетными документами, не позволяющими с достоверностью установить сведения об объекте налогообложения, налоговой базе.

Налоговый орган, обжалуя решение суда первой инстанции, считает необоснованным вывод суда о том, что расчет налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость произведен налоговым органом исключительно на основании отчетов комиссионера, поскольку расчет налоговой базы в размере 918 140 012 рублей произведен инспекцией правильно и подтвержден оборотно-сальдовыми ведомостями, сформированными по расчетам с комиссионером, счетами-фактурами, выставленными от имени ООО «Топливная компания «Атлас», отчетами комиссионера, журналами учета выставленных счетов-фактур, товарными и товарно-транспортными накладными, выпиской по расчетному счету.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся, в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса (пункт 2).

Из материалов дела следует, что обществом признан порядок признания доходов и расходов по методу начисления.

Статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок признания доходов при методе начисления, в соответствии с которым доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

Статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье 154 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с частью 3 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде основным видом деятельности налогоплательщика являлась оптовая и розничная торговля нефтепродуктами.

Как следует из согласованного при рассмотрении дела в суде первой инстанции расчета  (т.1.л.д. 154-155) общее количество реализованного ГСМ, по данным проверки, составляет 31 215 тонн, стоимость составляет 1 083 405 214 рублей 78 копеек (с учетом НДС, или 918 140 012 рублей  без НДС).

По результатам проверки инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций комиссии между заявителем и ООО «Топливная компания «Атлас» и указала в оспариваемом решении, что доходом от реализации общества, который следовало отразить в составе данного показателя в налоговой декларации за 2008 год, является стоимость нефтепродуктов, отгруженных обществом от своего имени в качестве комиссионного товара, в размере 918 140 012 рублей (без НДС ), что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, сформированными по расчетам с комиссионером, счетами-фактурами, выставленными от лица ООО Топливная компания «Атлас» в адрес ООО «Нефтеком», отчетами комиссионера, журналами учета выставленных счетов-фактур (т. 3 л.д. 73-78, страницы 144-156 оспариваемого решения).

В апелляционной жалобе инспекция также ссылается на товарные накладные               ТОРГ-12, товарно-транспортные накладные, выписку по расчетному счету заявителя в                  ОАО «МДМ-Банк». В апелляционной жалобе в таблице № 2 инспекцией приведены наименования контрагентов (16 позиций) и документы, которыми подтверждается получение выручки в общей сумме 558 299 056 рублей 26 копеек.

Судом апелляционной инстанции установлено, что оборотно-сальдовые ведомости, сформированные по расчетам с комиссионером, на которые ссылается инспекция, в материалы дела не представлены, что инспекцией не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что представленными доказательствами налоговым органом не доказано получение обществом в 2008 году выручки от реализации нефтепродуктов в сумме 918 140 012 рублей (без НДС), исходя из следующего.

В оспариваемом решении инспекцией указано, что проверкой установлено, что нефтепродукты, приобретенные обществом с ограниченной ответственностью «Кройл» (взаимозависимая по отношению к заявителю организация, которая выступала в роли первичного покупателя нефтепродуктов от заводов-производителей) у поставщиков, фактически получали либо представители заявителя либо покупатели заявителя, то есть организации-посредники в схеме движения товара не участвовали (страницы 141-143, 152 оспариваемого решения), что обществом не оспаривается.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действовавшего в спорный период) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (часть 1). Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные данной статьей.

В Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» (далее - постановление Госкомстата от 25.12.1998), содержится первичный учетный документ в виде товарной накладной формы ТОРГ-12. Упомянутая накладная применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и служит основанием для оприходования этих ценностей. Указанным постановлением Госкомстата от 25.12.1998 установлены требования по заполнению и содержанию товарной накладной формы ТОРГ-12.

Таким образом, основным первичным документом, подтверждающим реализацию товара, является товарная накладная по форме ТОРГ-12, а применительно к НДС – выставляемый продавцом счет-фактура.  Однако, товарные накладные и счета-фактуры в подтверждение реализации на сумму  918 140 012 рублей налоговым органом не представлены.

Налоговый орган ссылается на журнал учета выставленных счетов-фактур за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 (т. 2 л.д. 103-125), в котором указаны соответствующие счета-фактуры и товарные накладные на общую сумму 558 299 056 рублей 26 копеек. При исследовании указанного документа судом апелляционной инстанции установлено, что в данном журнале  имеются следующие графы: дата и номер счета-фактуры, сумма, покупатель, расчетный документ. В графе «расчетный документ» указано оказание услуг либо отгрузка товаров с указанием номеров и дат. Налоговый орган указывает на то, что номера и даты, указанные в графе «расчетный документ» журнала учета выставленных счетов-фактур являются номерами и датами товарных накладных.

Вместе с тем, счета-фактуры и товарные накладные, указанные в журнале учета выставленных счетов-фактур, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не получены и в материалы дела не представлены, кроме счетов-фактур и товарных накладных по контрагентам ООО «АэроГео», ООО «Лесобалт-Красноярск», ООО «Соболевскуголь»,                      ЗАО «Сибирская сервисная компания», ООО «Транзит», ООО «Транском», ЗАО «Илан»,                 ООО «Сибирь-СВ», ГУП «Гудрон», ОАО «Красноярское ДРСУ», ОАО «Асфальтобетонный завод», индивидуальный предприниматель Тимощук С.П., ОАО «Енисейская сплавная контора», ФГУП «Черемшанка», ОАО «Тюменнефтефизика», ЗАО «СибирьАвиаСевис». Выручка от реализации нефтепродуктов указанным контрагентам в размере 208 077 959 рублей 41 копейка (12 200,1 тонн) признана обществом в ходе судебного разбирательства и им не оспаривается.

Согласно пояснениям налогового органа в суде апелляционной инстанции товарные накладные ТОРГ-12 и товарно-транспортные накладные только частично представлены контрагентами