Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.08.2013 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

условии погашения клиентом понесенных экспедитором расходов, иным способом, дополнительно согласованном сторонами;

- следить за продвижением груза от станции отправления до станции назначения;

- оказывать содействие при переадресовке грузов;

- оказывать иные транспортно-экспедиционные услуги в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- оплачивать и приобретать карантинный (фитосанитарный) сертификат на основании документов, указанных в пункте 2.2.8 договора.

Согласно пункту 3.1 указанных договоров, для определения стоимости оказываемых экспедитором услуг используется ставка экспедитора, которая определяется и согласовывается сторонами в дополнительных соглашениях к договору. Ставка экспедитора включает в себя плату за обеспечение порожними вагонами и другие услуги в соответствии с пунктом 2.1 договора (в том числе, плату за возврат вагона на станцию отправления).

Соответствующими дополнительными соглашениями к договорам на транспортно-экспедиционное обслуживание сторонами согласовывались ставки экспедитора, при этом стоимость услуг определялась из расчета ставки экспедитора, умноженной на количество предоставленных вагонов.

Из содержания договоров от 01.09.2010 № ТЛК-01/1 и от 04.10.2010 № ТЛК-03/1 на транспортно-экспедиционные услуги, усматривается, что в обязанности экспедитора возврат порожних вагонов не входит, гражданско-правовая ответственность за ненадлежащий возврат порожних вагонов не наступает. Согласно условиям упомянутых договоров плата за возврат вагонов на станцию отправления является составной частью стоимости экспедиторских услуг, то есть частью расходов экспедитора, формирующих цену его услуги, а не самой услугой, определяемой статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве деятельности, результаты которой не имеют материального выражения, реализуемой и потребляемой в процессе осуществления этой деятельности.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки по запросу налогового органа налогоплательщиком представлены пояснения от 23.08.2011 исх. № 24, содержащие, в том числе, порядок формирования ставки экспедитора и расшифровку расходов, затраченных на выполнение договоров на транспортно-экспедиционные услуги. Принимая во внимание то, что налогоплательщик, разъясняя порядок формирования ставки экспедитора, указал на предельные величины невозмещаемых расходов по услугам возврата порожнего состава на станцию погрузки, по комиссионному вознаграждению третьих лиц, по сертификации грузов, по предоставлению вагонов, налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком организациям-экспортерам оказаны услуги, в том числе  по возврату порожнего подвижного состава на станцию погрузки.

Однако налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не установил подлинное экономическое содержание хозяйственных операций между заявителем и организациями-экспортерами. Налоговым органом не учтено следующее.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация  предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Между заявителем и ООО «Бобр», ИП Бида П.С. заключены договоры на транспортно-экспедиционные услуги, следовательно, отношения сторон по договору транспортной экспедиции регулируются нормами главы 41 Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности».

Согласно части 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующих для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Кроме того, осуществление транспортно-экспедиционной деятельности определяется Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», предусматривающим порядок оказания услуг по организации перевозок любыми видами транспорта и оформление перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

Исходя из анализа вышеуказанных положений Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», условий заключенных заявителем договоров с ООО «Бобр» и ИП Бида П.С., суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в рамках указанных договоров налогоплательщиком оказывались транспортно-экспедиционные услуги.

Согласно пункту 1 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации и статье 25 Устава железнодорожного транспорта Российской Федерации в соответствии с договором перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз на железнодорожную станцию назначения с соблюдением условий его перевозки и выдать груз грузополучателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку груза. При этом заключение договора перевозки груза оформляется составлением транспортной железнодорожной накладной.

Приложением 10 к Соглашению о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС), которое с учетом станций отправления и назначения доставки экспортного груза и  порожних вагонов (станции Карабула, Новохайская Красноярской железной дороги, станция Маньчжурия Китайской железной дороги)  подлежит применению к отношениям, возникшим между заявителем и перевозчиком,  установлено, что при предъявлении к перевозке порожнего приватного вагона (вагона, не принадлежащего перевозчику на праве собственности, либо принадлежащего перевозчику, но переданного в аренду другому физическому или юридическому лицу) отправитель должен представить накладную по форме Приложений 12.1 или 12.2 к СМГС, заполненную с соблюдением требований статьи 7 СМГС и Приложения 12.5 к СМГС. Кроме того, отправитель должен указать в накладной в графе 11 «Наименование груза», что перевозимым грузом по данной накладной является порожний вагон.

Аналогичные правила в части внутригосударственных перевозок предусмотрены пунктом 2.17 Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденных приказом МПС России от 18.06.2003 № 39.

Из указанных положений следует, что порожний вагон (цистерна), не принадлежащий перевозчику, рассматривается транспортным законодательством в качестве груза на своих осях, перевозка которого осуществляется на основании самостоятельного (отдельного) договора перевозки, что подтверждается соответствующими перевозочными документами - накладная СМГС при международных перевозках, транспортная железнодорожная накладная при перевозках внутри Российской Федерации.

Вышеизложенное свидетельствует о том, что услуга по возврату порожних вагонов является услугой по отправке порожних вагонов, оказываемой перевозчиком собственнику либо владельцу  вагона (цистерны). Таким образом, организации, оказывающие услуги по транспортно-экспедиционному обслуживанию, в силу специфики своей деятельности, не могут оказывать услуги по возврату порожних вагонов (цистерн).

Доказательства осуществления заявителем деятельности по перевозке порожних вагонов в интересах организаций-экспортеров в материалах дела отсутствуют. Следовательно, оказание  обществом «ТЛК-Красноярск» услуг по возврату порожних вагонов не может служить основанием для отказа налогоплательщику в применении в целях исчисления налога на добавленную стоимость ставки 0 процентов.

Возврат заявителем порожних вагонов, выплата заявителем вознаграждения обществу с ограниченной ответственностью «Транспортно-лесная компания», привлеченному для обеспечения выполнения обязательств по договорам на транспортно-экспедиционные услуги, по сути, свидетельствуют о совершении заявителем в целях исполнения обязательств перед ООО «Бобр» и ИП Бида П.С. хозяйственных операций с иными хозяйствующими субъектами, что свидетельствует о наличии у заявителя расходов по оплате указанным лицам стоимости поставленных ими товаров (работ, услуг).

На основании вышеизложенного, вывод налогового органа о совершении налогоплательщиком услуг (по возврату порожнего подвижного состава на станцию погрузки), не подлежащих обложению по ставке 0 процентов, является неверным.

Суд апелляционной инстанции соглашается с налоговым органом в том, что подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации содержит закрытый перечень транспортно-экспедиционных услуг, реализация которых предполагает в целях исчисления налога на добавленную стоимость применение ставки налога в размере 0 процентов.

Вместе с тем, содержание каждого конкретного вида транспортно-экспедиционных услуг положениями подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не раскрыто. В связи с чем в соответствии с положениями статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать понятия, содержащиеся в Национальном стандарте Российской Федерации «Услуги транспортно-экспедиторские» (ГОСТ Р 52298-2004), утвержденном приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст.

Из материалов дела следует, что в рамках договоров на транспортно-экспедиционные услуги обществом фактически были оказаны следующие услуги: оформление оплаты провозных платежей, дополнительных услуг, штрафов и иных сборов железной дороги за счет клиента; слежение за продвижением груза от станции отправления до станции назначения; оказание содействия при переадресовке грузов, оплате и приобретению  карантинного (фитосанитарного) сертификата.

Из анализа содержания Национального стандарта Российской Федерации «Услуги транспортно-экспедиторские» (ГОСТ Р 52298-2004) следует, что:

к платежно-финансовым услугам относится оформление и оплата экспедитором провозных платежей, сборов и штрафов (пункт 3.1.8),

к информационным услугам - слежение за продвижением груза от станции (порта) отправления до станции (порта) назначения (пункт 3.1.5),

к услугам по оформлению документов, приему и выдаче грузов - оформление карантинной, фитосанитарной документации, оформление переадресовки грузов (пункт 3.1.2).

На основании изложенного, а также подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, относящего к транспортно-экспедиционным услугам платежно-финансовые услуги, информационные услуги, услуги по оформлению документов, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что заявитель в рамках договоров на транспортно-экспедиционные услуги от 01.09.2010 № ТЛК-01/1, от 04.10.2010 № ТЛК-03/1 оказывал услуги, подлежащие в целях исчисления налога на добавленную стоимость налогообложению по ставке 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.

Пунктом 3.1 договоров на транспортно-экспедиционные услуги от 01.09.2010 № ТЛК-01/1, от 04.10.2010 № ТЛК-03/1 предусмотрено, что в целях определения стоимости оказываемых экспедитором услуг используется ставка экспедитора, которая определяется и согласовывается сторонами в дополнительных соглашениях к договору. При этом стоимость услуг исчисляется  путем умножения ставки экспедитора на количество  предоставленных заявителем  организациям-экспортерам вагонов с учетом того обстоятельства, что  действия экспедитора по оформлению оплаты провозных платежей железной дороги за счет клиента, слежению за продвижением груза от станции отправления до станции назначения, оплате и приобретению карантинного (фитосанитарного) сертификата осуществлялись в отношении каждого вагона с грузом клиента.

В соответствии с пунктом 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации, исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Принимая во внимание то, что сторонами согласован размер ставки экспедитора, а также то, что факт оказания экспедитором комплекса услуг в расчете на каждый предоставленный им вагон подтвержден материалами дела, при этом налоговый орган не представил доказательств несоответствия предусмотренной договорами стоимости услуг рыночным ценам, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что налоговый орган необоснованно в целях определения налогооблагаемой базы для исчисления налога на добавленную стоимость по ставке 0 процентов скорректировал в сторону уменьшения стоимость оказанных обществом услуг.

Вышеизложенное свидетельствует о несоответствии оспариваемых решений налогового органа Налоговому кодексу Российской Федерации в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 2 419 176 рублей.

Ссылка инспекции на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2008 № 17459/07 ошибочна. Из текста этого постановления непосредственно следует, что обоснованность налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость зависит от характера взаимоотношений стороны по делу и его контрагента, который помимо экспедиторских услуг являлся грузоотправителем, существа оказанных услуг, нахождения товара под таможенным режимом экспорта в момент выполнения услуг. Постановление подробно раскрывает характер и содержание правоотношений экспортера и его контрагента.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, не содержат