Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2009 по делу n А78-184/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

на сумму 468740 руб., в т.ч. НДС 71502,71 руб., -№ 2900 от 31.12.2007 на сумму 422666 руб., в т.ч. НДС 64474,47 руб., -№ 259 от 31.01.2008 на сумму 403229 руб., в т.ч. НДС 61509,51 руб.;

ТЕХПД 1 Забайкальской железной дороги - филиал ОАО «Российские железные дороги»:

-№ 0150012200000106/0000063926 от 31.10.2007 на сумму 1833,72 руб., в т.ч. НДС 279,72 руб.,

-№ 0150012200000106/0000065082 от 05.11.2007 на сумму 12356,96 руб., в т.ч. НДС 1884,96 руб.,

-№ 0150012200000106/0000066033 от 10.11.2007 на сумму 11167,52 руб., в т.ч. НДС 1703,52 руб.,

-№ 0150012200000106/0000067166 от 15.11.2007 на сумму 651,36 руб., в т.ч. НДС 99,36 руб.,

-№ 0150012200000106/0000068245 от 20.11.2007 на сумму 11167,52 руб., в т.ч. НДС 1703,52 руб.,

-№ 0150012200000106/0000061643 от 20.10.2007 на сумму 13787,35 руб., в т.ч. НДС 2103,15 руб.,

-№ 0150012200000106/0000062741 от   25.10.2007 на сумму 859,04 руб., в т.ч. НДС 131,04 руб.,

-№ 0150012200000106/0000069303 от 25.11.2007 на сумму 1833,72 руб., в т.ч. НДС 279,72 руб.,

-№ 0150012200000106/0000070437 от 30.11.2007 на сумму 3667,44 руб., в т.ч. НДС 559,44 руб.,

-№ 0150012200000106/0000071672 от 05.12.2007 на сумму 14948,24 руб., в т.ч. НДС 2280,24 руб.,

-№ 0150012200000106/0000072727 от 10.12.2007 на сумму 11167,52 руб., в т.ч. НДС 1703,52 руб.,

-№ 0150012200000106/0000073803 от 15.12.2007 на сумму 708 руб., в т.ч. НДС 108 руб.,

-№ 0150012200000106/00000749071 от 20.12.2007 на сумму 14117,99 руб., в т.ч. НДС 2153,59 руб.,

-№ 0150012200000106/0000000365 от 05.01.2008 на сумму 15415,52 руб., в т.ч. НДС 2351,52 руб.,

-№ 0150012200000106/0000000967 от 10.01.2008 на сумму 13626,64 руб., в т.ч. НДС 2078,64 руб.,

-№ 0150012200000106/0000001719 от 15.01.2008 на сумму 3173,49 руб., в т.ч. НДС 484,09 руб.,

-№ 0150012200000106/0000002581 от 20.01.2008 на сумму 17706,37 руб., в т.ч. НДС 2700,97 руб.,

-№ 0150012200000106/0000003456 от 25.01.2008 на сумму 15891,17 руб., в т.ч. НДС 2424,07 руб.,

-№ 0150012200000106/0000004485 от 31.01.2008 на сумму 10535,39 руб., в т.ч. НДС 1607,09 руб.,

-№ 0150012200000106/0000005495 от 05.02.2008 на сумму 14775,96 руб., в т.ч. НДС 2253,96 руб.

Счет-фактура № 1919 от 30.09.2007 выставлен за услуги, которые не указаны в грузовых таможенных декларациях и товаротранспортных накладных, подтверждающих реализацию товара в таможенном режиме экспорта за текущий налоговый период.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о неправомерности заявления налоговых вычетов по спорным счетам-фактурам, исходя из следующего.

По договору от 27 августа 2007 года № В-07/0014 исполнитель (ООО «ТрансЛес») обязуется за вознаграждение по заданию заказчика (предприниматель Огнев В.В.) выполнить услуги, заключающиеся в обеспечении заказчика транспортными средствами (специализированными платформами) - вагонами, принадлежащими исполнителю на праве собственности, аренды или ином законном основании, а заказчик обязуется произвести оплату и принять результат оказанных услуг в соответствии с условиями этого договора.

В соответствии с пунктами 2.1.1-2.1.3 названного договора ООО «ТрансЛес» обязалось рассматривать заявки предпринимателя на оказание услуг по данному договору; своевременно сообщать условия оказания услуг и оформлять соответствующие приложения к договору, незамедлительно сообщать заказчику об обнаруженных недостатках информации в полученных заявках, а в случае неполноты предоставленной информации запросить у заказчика необходимые сведения; обеспечивать заказчика вагонами, пригодными в техническом отношении для перевозок грузов в соответствии с заявками заказчика и приложениями к договору; осуществлять контроль за использованием вагонов, включающий в себя также диспетчерский контроль, а при необходимости, по запросу заказчика, предоставлять последнему информацию о дислокации, продвижении и прибытии вагонов.

Аналогичные условия согласованы сторонами и в договоре от 29 марта 2007 года № 119-07 возмездного оказания услуг (том 4, л.д.94-99), на который имеется ссылка в акте сдачи-приемки оказанных услуг № 6 за сентябрь 2007 года (том 2, л.д. 69-70).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Положение названного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 февраля 2008 года № 12371/07 и от 20 мая 2008 года № 12010/07 указано, что по смыслу и буквальному содержанию подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к услугам, облагаемым налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0%, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

К таким услугам относятся, в частности, экспедиторские услуги в отношении экспортируемых товаров. Этот вывод сформулирован в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 декабря 2005 года № 9252/05 и № 9263/05 и от 19 июня 2006 года № 16305/05.

При этом соответствующие услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% независимо от количества посредников, принимавших участие в организации их исполнения (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 апреля 2008 года № 17459/07).

Согласно пункту 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554, под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Из пункта 1 статьи 13 Федерального закона от 10.01.2003 № 17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» следует, что работы (услуги), связанные с организацией и осуществлением перевозок грузов железнодорожным транспортом, могут оказывать иные (а не только перевозчики) организации и индивидуальные предприниматели.

На основании пункта 4.1 ГОСТ Р 51133-98 «Экспедиторские услуги на железнодорожном транспорте. Общие требования» услуги, предоставляемые грузоотправителям и грузополучателям экспедиторами на железнодорожном транспорте, подразделяют следующим образом:

-  оформление документов, сдача и получение грузов;

-  завоз-вывоз грузов;

-  погрузочно-разгрузочные и складские;

-  информационные;

-  подготовка и дополнительное оборудование подвижного состава;

-  страхование грузов;

-  платежно-финансовые;

-  таможенное оформление грузов и транспортных средств;

-  прочие экспедиторские услуги.

Пунктом 4.2 данного ГОСТа установлено, что в зависимости от особенностей перевозимых грузов, применения новых типов подвижного состава, формирования и отправления поездов, обеспечивающих транспортное обслуживание повышенного качества, перечень экспедиторских услуг может быть расширен. Так, перечень некоторых услуг, которые выполняются на основании договора транспортной экспедиции, содержится в пунктах 65-115 распоряжения ОАО «РЖД» от 31.01.2005 № 119р «О едином перечне работ и услуг, оказываемых ОАО «РЖД» при организации перевозок грузов» (например, оформление и предоставление железнодорожной станции заявок на перевозку грузов, заполнение накладной за грузоотправителя и т.д.).

Кроме того, пунктом 3.1 ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие положения» услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом:

-  участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;

-  оформление документов, прием и выдача грузов;

-  завоз-вывоз грузов;

-  погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

-  информационные услуги;

-  подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

-  страхование грузов;

-  платежно-финансовые услуги;

-  таможенное оформление грузов и транспортных средств;

-  прочие транспортно-экспедиторские услуги.

На основании пункта 4.1.9 ГОСТ Р 51133-98 и пункта 3.1.10 ГОСТ Р 52298-2004 к прочим транспортно-экспедиторским услугам относят сдачу в аренду вагонов, контейнеров, складов, погрузочно-разгрузочных площадок, земельных участков, предназначенных для оказания транспортно-экспедиторских услуг, а также другие услуги по требованию заказчика.

Услуги по слежению за продвижением груза от станции отправления до станции назначения относятся к информационным услугам (пункт 4.1.4 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.5 ГОСТ Р 52298-2004).

Необходимо также отметить, что согласно Федеральному закону от 10.01.2003 №17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций, выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении перевозок пассажиров, грузов, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом признается перевозочным процессом. Следовательно, данные услуги относятся к единому комплексу транспортно-экспедиционных и перевозочных услуг.

Поскольку в данном случае услуги оказаны предпринимателю Огневу В.В. в отношении товаров (лесоматериалов), помещенных под таможенный режим экспорта, то данные операции подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов.

Аналогичная правовая позиция сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 20 декабря 2005 года №9252/05 и № 9263/05, от 19 июня 2006 года № 16305/05 и от 4 марта 2008 года №16581/07.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ООО «ТрансЛес» оказывало предпринимателю Огневу В.В. информационные услуги и прочие транспортно-экспедиторские услуги. Все эти услуги относятся к экспедиторским услугам.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 ноября 2007 года № 7205/07 разъяснено, что операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Аналогичная правовая позиция высказана также в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 6 ноября 2007 года №№ 1375/07, 10159/07, 10160/07, 10246/07 и 10249/07, от 1 апреля 2008 года № 14439/08.

Для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта. В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса РФ днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

При применении особого порядка декларирования на основании статьи 138 Таможенного кодекса РФ датой помещения под таможенный режим экспорта будет являться отметка «Выпуск разрешен» на временной периодической декларации.

В рассматриваемом случае предприниматель Огнев В.В. является экспортером товара (лесоматериалов). Для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в отношении собственных операций по реализации товара на экспорт предприниматель Огнев В.В. должен был доказать факт вывоза товара из Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, что удостоверяется соответствующими отметками таможенных органов на временных периодических декларациях, представленных предпринимателем Огневым В.В. в инспекцию.

Из положений пункта 2.3.4. договора от 27 августа 2007 года № В-07/0014, пункта 2.3.3 договора от 29 марта 2007 года № 119-07 следует, что моментом подачи вагонов под погрузку/выгрузку считается 00 часов 00 минут календарного дня, следующего за днем прибытия вагона на соответствующую станцию погрузки/разгрузки, в соответствии с датой календарного штемпеля станции погрузки/выгрузки в железнодорожной накладной.

Исследовав и оценив по правилам статей 71 и 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела временные периодические декларации, железнодорожные накладные и ведомости подачи/уборки вагонов, суд первой инстанции установил, что услуги ООО «ТрансЛес» были оказаны предпринимателю Огневу В.В. после помещения товаров под таможенный режим экспорта. Сопоставление даты оказания услуг (исходя из данных ведомостей подачи и уборки вагонов) и даты помещения товара под таможенный режим экспорта (исходя из даты проставления отметки «Выпуск разрешен» на ВПД) приведено налоговым органом в ходе судебного разбирательства (справка - том 4, л.д. 118- 119).

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, услуги оказаны ООО «ТрансЛес» после помещения товаров под таможенный режим экспорта, в связи с