Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2010 по делу n А78-2858/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

аренды рабочих мест с ОАО «Силикатный завод».

Согласно приказам о прекращении трудового договора с работниками в связи с переводом на другие предприятия, трудовым договорам, штатным расписаниям, табелям учета рабочего времени работники ОАО «Силикатный завод» трудовую деятельность не прерывали; рабочие места, условия и характер выполняемой работы, административная подчиненность не менялись; работники продолжали выполнять свои прежние трудовые функции, подчиняться существующему внутреннему трудовому распорядку.

Порядок выдачи работникам подотчетных сумм устанавливается приказом руководителя предприятия, которым определяется круг лиц, имеющих право на получение денег в подотчет, размеры подотчетных средств, сроки возврата или отчета об израсходовании подотчетных сумм. При этом в список работников, которым выдаются в подотчет наличные деньги, могут включаться только постоянно работающие лица, в том числе на условиях совместительства, либо выполняющие работы по договорам подряда (Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный письмом Банка России от 04.10.1993 года №18 в ред. письма ЦБ РФ от 26.02.1996 года №247).

Анализом карточки счета 71.01 за 2006 год ОАО «Силикатный завод» установлено, что выдавались в подотчет денежные средства сотрудникам, работающим в ООО «Бетон» (Козлов В.М.), ООО «ЧСМ» (Тукмачев В.А.) и др.

Согласно карточке счета 20 «Основное производство» за декабрь 2006 года установлено, что на затраты ОАО «Силикатный завод» необоснованно списаны материалы ООО «Стромремонт» на сумму 321895 руб., что также подтверждает взаимозависимость предприятий.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что при выплате физическим лицам денежных средств через специально созданные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения в порядке гл.26.2 НК РФ, ОАО «Силикатный завод» скрывало объекты налогообложения ЕСН, не показывало в налоговой отчетности налоговую базу по данному налогу и не уплачивало ЕСН в бюджеты соответствующих уровней.

Всего в ходе проверки установлено занижение налоговой базы в результате применения «схемы» ухода от налогообложения по единому социальному налогу в сумме 20940 328,20 руб. Сумма доначисленного единого социального налога за 2006 год сложилась из доходов (фонд оплаты труда за квартал), выплаченных ОАО «Силикатный завод» по договорам на выполнение работ и оказание услуг, заключенных с обществами (расчет фонда оплаты труда - приложение № 12, 13 к акту проверки, том 3, л.д. 3-4).

При новом рассмотрении суд первой инстанции решение налогового органа признал незаконным в части, направленной на новое рассмотрение судом кассационной инстанции.

Решение суда в обжалуемой в апелляционном суде части является правильным и не подлежит отмене, апелляционная жалоба инспекции - удовлетворению, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права, следующие.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются, в том числе, организации, производящие выплаты физическим лицам.

Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

На основании пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по указанному налогу организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, основанием для признания организации налогоплательщиком единого социального налога и, следовательно, возникновения у нее соответствующих объекта налогообложения и налоговой базы является факт осуществления выплат физическим лицам по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам.

Отменяя состоявшиеся по делу судебные акты первой и апелляционной инстанций, суд кассационной инстанции указал, что обстоятельствам, установленным в ходе выездной налоговой проверки и послужившим основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта в указанной части, в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций оценки не дали.

Судами не дана оценка доводам налоговой инспекции о том, что интерес ОАО «Силикатный завод» в данном случае заключался в снижении налогового бремени по единому социальному налогу, поскольку созданные им общества находятся на упрощенной системе налогообложения и освобождены от обязанности по уплате единого социального налога.

При новом рассмотрении спора суду следует проверить и дать оценку доводам налоговой инспекции в совокупности и взаимосвязи, проверить правильность доначисления единого социального налога в сумме 5444485 рублей 33 копеек, начисление соответствующих пеней и штрафов.

Выполняя указания суда кассационной инстанции, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налоговой инспекции.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно ст.100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Требованиями к составлению акта налоговой проверки (приложение 6 к Приказу ФНС РФ от 25 декабря 2006 года №САЭ-3-06/892@ Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок…) установлено, что акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

Содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:

вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах:

б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

Из акта проверки усматривается, что его содержание не соответствует приведенным требованиям, поскольку акт проверки фактически содержит не фактические обстоятельства, установленные проверкой о налоговых нарушениях, совершенных обществом, а выводы проверяющих о данных обстоятельствах, без ссылки на первичные документы и способы и иные обстоятельства совершения налогового правонарушения. Материалы проверки не содержат сведений и анализа конкретных фактов и обстоятельств совершения правонарушения по всем шести обществам с ограниченной ответственностью, в акте приведены лишь отдельные факты по ООО «Бетон», ООО «Силикатстрой», ООО «Читинские стеновые материалы». В материалы дела налоговой инспекцией также не представлены дополнительные письменные пояснения по фактическим обстоятельствам дела, так как они установлены проверкой, на основе исследованных в ходе проверки документов, в том числе первичных бухгалтерских, с опровержением доводов общества, с учетом им представленных апелляционному суду доказательств о том, что оно не создавало схемы с целью ухода от уплаты единого социального налога. Налоговым органом не проведен анализ доводов общества о создании шести обществ с ограниченной ответственностью не с целью создания схемы уклонения от уплаты ЕСН, а с целью реорганизации и улучшения производственного процесса, повышения ответственности исполнителей за выполняемые работы, оказываемые услуги.

В нарушение определения апелляционного суда от 08 декабря 2009 года налоговым органом не представлены в материалы дела доказательства, подтверждающие доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Так, по выводу инспекции, обществом создана схема ухода от налогообложения путем выплаты начисленной заработной платы физическим лицам через другие, специально созданные для этих целей, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения.

Однако из материалов дела, в частности, выписок из ЕГРЮЛ, следует, что даты создания обществ существенно различаются. Так, ООО «НДН» создано в 2000 году, ООО «Читинские стеновые материалы» - в 2002 году, ООО «Бетон» - в 2003 году, ООО «Силикатстрой», ООО «Стромремонт», ООО «Паросиловое хозяйство» - в 2005 году. При этом, как указывает общество, реструктуризация имущественного комплекса завода путем выделения вспомогательных и иных (непрофильных) производств в самостоятельные общества осуществлялась во исполнение постановления Правительства РФ от 28 августа 1997 года №1081 в соответствии с Планом мероприятий по реструктуризации предприятий и организаций Минпрома России от 12 марта 1997 года, Методическими рекомендациями по реформе предприятий, Типовой программой реформы предприятий, утвержденными приказом Минэкономики России от 01 октября 1997 года №118.

В соответствии с указанным завод выделил основной профильный вид деятельности – производство силикатного кирпича, отнеся остальные виды деятельности к вспомогательным непрофильным. По основному виду деятельности завод осуществляет замену оборудования на новое высокопроизводительное импортное оборудование, требующее меньшего количества обслуживающего персонала, в связи с чем высвобождающийся персонал трудоустраивается в организации, выполняющие вспомогательные или непрофильные виды деятельности, а также осваивающие производство новых видов продукции. Довод общества об использовании нового оборудования подтвержден им в апелляционном суде представлением в материалы дела актов о приеме-передаче объекта основных средств от 01.10.2003 года №000068 (автоматический гидравлический пресс БСП-500) и от 15.07.2005 года № 00000122 (гидравлический пресс БСП-600).

Новые общества с ограниченной ответственностью, кроме выполнения вспомогательных функций, осуществляют деятельность, которой ранее ОАО «Силикатный завод» не занималось (строительство, производство пластиковых окон, вентиляционных изделий, пеностирола, ЖБИ, тротуарной и стеновой плитки).

Так, ООО «НДН», созданное в 2000 году, выполняет вспомогательные функции по разгрузке-отгрузке продукции, выпущенной заводом. Численность общества составляет 53 человека, из них только 15 ранее работали на заводе. Налоговым органом данный довод общества не опровергнут.

ООО «Читинские стеновые материалы», созданное в 2002 году, осуществляет посредническую деятельность, деятельность по организации питания работников завода и  близлежащих предприятий и организаций (РЭО ГИБДД, ИТК-5, АТП ХОЗО УВД).

ООО «Бетон», созданное в 2003 году, осуществляет деятельность по производству железобетона, тротуарной и стеновой плиток. Численность общества составляет 31 человек, из них только 15 ранее работали на заводе. Налоговым органом данные доводы общества не опровергнуты.

ООО «Силикатстрой», созданное в 2005 году, осуществляет капитальное строительство, на что имеет соответствующие лицензии. Численность общества составляет 95 человек, из них только 5 ранее работали на заводе. Налоговым органом данный довод общества не опровергнут.

ООО «Стромремонт», созданное в 2005 году, осуществляет деятельность по ремонту и техническому обслуживанию производственного оборудования как завода, так и иных предприятий. Численность общества составляет 63 человека, из них только 22 ранее работали на заводе. Налоговым органом данные доводы общества не опровергнуты.

ООО «Паросиловое хозяйство»,