Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2010 по делу n А58-4920/09. Определение 04АП-292/10 (А58-4920/2009)

нарушения:

Фактически за проверяемый период Общество оказывало услуги сети сотовой телефонной связи, организовывало оптовую и розничную торговлю путем аренды торговых площадей, выступало агентом у оператора ЗАО «Мобиком-Хабаровск» (принципал Т-Пэй).

Согласно пунктам 3.2.2. приказа №268 от 31.12.2005, приказа №188 от 31.12.2006 года при исчислении налога на прибыль доходы определяются по методу начисления (отгрузки), за отчетный 2006 год сданы две декларации по налогу на прибыль. По данным первичной декларации по налогу на прибыль за 2006 год доходы от реализации составили 17 682 088 руб., в том числе выручка от реализации покупных товаров 17 682 088 руб. Доходы были включены с учетом выручки от вознаграждения по реализации sim-карт  Мегафон.

По данным уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год доход от реализации составили 1 846 700 руб., в том числе, выручка от реализации покупных товаров 1 846 700 руб. Согласно объяснительной главного бухгалтера начисленное вознаграждение от реализации экспресс карт (сим карт) отнесены на ЕНВД как розничная торговля.

Из анализа счета 90.1. за 2006 год по счету доходы 90.1.1. выручка от реализации не облагаемая ЕНВД составляет 1846700 руб. 22 коп. Из журнала проводок 62, 90.1.1 за 2006 год видно, что доходы состоят из: Мобиком подл (266683 руб.), Мобиком прием платежей (782934 руб.), аренда (237875 руб.), Т-Пэй (677454 руб.), Реал. Сот (244478 руб.);

Общество совмещает общий режим налогообложения и систему налогообложения в виде единого налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) по отдельным видам деятельности. К общему виду налогообложения организация относит прием платежей (аренду). К ЕНВД относит торговлю через салоны связи сотовыми телефонами и аксессуарами, а также торговлю sim-картами с подключением и вознаграждением.

По данным проверки за 2006 год доходы от реализации составили 20073771 руб., в том числе, 20073771 руб. выручка от реализации услуг, покупных товаров.

Расхождение с данными налогоплательщика произошло по причине того, что организацией не были включены суммы:

вознаграждение за подключение, с доплатой за монобрендовые салоны и за фирменные салоны услуги   ЗАО «Мобиком-Хабаровск» в размере 16477889 руб.,

вознаграждение за получение оплаты от плательщиков за услуги оператора путем размещения агентом лично или через субагентскую сеть платежных карт ООО «Т-Пэй, который действует по поручению оператора ЗАО «Мобиком-Хабаровск» в размере 441900 руб.,

вознаграждение за прием платежей от оператора ЗАО «Мобиком – Хабаровск» в размере 1727492 руб. Реализация sim-карт составила 11238300 руб. По прочей деятельности расхождений не установлено (482353 руб.)

По данным первичной декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 13246583 руб. Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 1021142 руб. Положения о раздельном учете в приказе об учетной политике не отражены, получена пояснительная о порядке отражения распределения расходов.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 13246583 руб. По данным проверки приняты расходы, приходящиеся на откорректированную сумму доходов, отраженные по первичной декларации.

Согласно декларации по налогу на прибыль за 2007 год доход от реализации составили 1760863 руб., в том числе. выручка от реализации покупных товаров 1760863 руб. Доходы были включены с учетом выручки от вознаграждения по реализации sim-карт   Мегафон.

Налогоплательщик, совмещающий общим режим налогообложения и уплаты ЕНВД по отдельным видам деятельности, ведет раздельный учет доходов. По счету Доход 90.1.1 «Выручка от реализации не облагаемая ЕНВД» 1760863 руб. 02 коп. По счету Доход 90.1.2 «Выручка от реализации не облагаемая ЕНВД» 24060729 руб. 41 коп.;

Доходы по данным организации состоят из сумм приема платежей ЗАО Мобиком Хабаровск, аренды, Т-Пэй, прочее.

По данным проверки за 2007 год доходы от реализации составили 17833371 руб., в том числе 17833371 руб. - выручка от реализации услуг, покупных товаров,

Расхождение с данными налогоплательщика произошло по причине того, что организацией не были включены суммы вознаграждения за подключение, с доплатой за монобрендовые салоны и за фирменные салоны услуги ЗАО «Мобиком-Хабаровск» в размере 16122508 руб.

По данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 1700486 руб. Положения о раздельном учете в приказе об учетной политике не отражены, получена пояснительная о порядке ведения раздельного учета. Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, по данным проверки составили 15862269 руб.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 89 Налогового кодекса РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю (пункт 15 статьи 89 Налогового кодекса РФ).

В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются:

1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;

2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);

5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);

6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

7) период, за который проведена проверка;

8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

9) даты начала и окончания налоговой проверки;

10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).

Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@.

В соответствии с пунктом 1.8.1. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

При этом пунктом 1.8.2 вышеуказанных Требований предусмотрено, что содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:

вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских    проводок по счетам и порядка    отражения    соответствующих    операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;

ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах:

б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств,имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

в) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в актеформулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должнобыть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета;

г) системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату (удержание, перечисление)) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.

Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы Кодекса или иных нормативных правовых актов, нарушенные проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных нарушений с указанием: периода, к которому они относятся; наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция; сущности операции; количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из указанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо