Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 по делу n А19-8467/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и по поручению принципала от своего имени, но за счет принципала, совершить действия по приобретению нефтепродуктов и передаче их принципалу на условиях франко-борт судна в порту Эльдикан. Моментом исполнения агентом своих обязательств по агентскому договору является дата передачи нефтепродуктов на борт судна, указанная в транспортных документах. Сумма агентского вознаграждения, в соответствии с условиями заключенного договора, определяется приложениями к договору и удерживается агентом по мере исполнения своих обязательств по договору на основании окончательного отчета агента, акта приема-передачи выполненных работ, подписанного обеими сторонами, и выставленного счета-фактуры на агентское вознаграждение.

В рамках агентского договора оформлены приложения от 19.03.2007 № 1, от 19.03.2007 № 2. В указанных приложениях стороны поименованы в качестве поставщика (Общество) и покупателя (ООО «Артель старателей «Дражник»). В нарушение условий договора, приложения не содержат информации о размере агентского вознаграждения. При этом в приложениях имеется ссылка на то, что окончательные взаиморасчеты сторон будут произведены двусторонним актом сверки.

Порядок выставления и получения счетов-фактур агентом по посредническим операциям установлен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 (далее - Постановление Правительства № 914), а также разъяснен письмом МНС РФ от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее - письмо МНС РФ № ВГ-6-03/404).

В соответствии с установленными требованиями, если приобретение товаров осуществляется агентом от своего имени, то счет-фактура выставляется продавцом на имя агента. В этом случае основанием у принципала для принятия НДС к вычету будет являться счет-фактура, полученный от агента. При этом такой счет-фактура перевыставляется посредником принципалу с  отражением всех показателей из счета-фактуры,  выставленного  продавцом агенту, а на сумму агентского вознаграждения посредник выставляет принципалу отдельный счет-фактуру по агентскому договору. Этот счет-фактура регистрируется у агента в установленном порядке в книге продаж, а у принципала - в книге покупок. Агент также может указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете-фактуре со стоимостью товаров, но отдельными строками с указанием соответствующих сумм НДС.

В нарушение вышеуказанных норм налогоплательщиком не выставлялись отдельные счета-фактуры на агентское вознаграждение и в книге продаж не регистрировались.  

На требование Инспекции от 24.03.2009 № 11-41/870, №11-41/838 от 19.03.2009, №11-41/870 от 24.03.2009 о предоставлении счетов-фактур на агентское вознаграждение Общество сообщил, что в рамках агентских договоров счета-фактуры выставлялись на общую стоимость и включают агентское вознаграждение.

Между тем, включение вознаграждения, равно как и затрат по транспортировке и хранению товаров, в общую стоимость отгрузки товаров без выделения соответствующих сумм не предусматривается положениями законодательства об агентировании. Указанное обстоятельство характерно для порядка формирования цены товара в рамках отношений купли-продажи (поставки).

Налогоплательщиком представлены пояснительные записки к счетам-фактурам, в которых из общей стоимости отгрузки выделены суммы агентского вознаграждения. Данные пояснительные записки содержат таблицы, в которых из общей стоимости отгрузки согласно соответствующим счетам-фактурам выделены суммы агентского вознаграждения, которые отражены впоследствии в книгах продаж. При этом пояснительные записки не содержат обязательных реквизитов первичных документов, перечисленных в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 129-ФЗ), в частности наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, и их личные подписи, а также не содержит обязательных реквизитов выставляемого на реализацию счета-фактуры, перечисленных в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ, и подписей руководителя и главного бухгалтера организации в соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в книге покупок ЗАО «Артель старателей Амур» за 2006-2007 годы по поставщику ЗАО «НафтаСиб-Иркутск» отражены только суммы по счетам-фактурам на поставку нефтепродуктов. Данные о счетах-фактурах на агентское вознаграждение в книге покупок отсутствуют.

В представленной ООО «Артель старателей «Дражник» карточке счета 60 по контрагенту ЗАО «НафтаСиб-Иркутск» также отсутствуют записи о выплате агентского вознаграждения. Также в книге покупок ООО «Артель старателей «Дражник» отсутствуют данные о счетах-фактурах на агентское вознаграждение.

Как указывалось выше, в соответствии со статьей 1008 Гражданского кодекса РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Как следует из материалов дела, представленные принципалом - ЗАО «Артель старателей «Амур» в ходе выездной налоговой проверки, отчеты агента отличаются от отчетов, представленных обществом, а именно:  в отчете,  имеющемся   у   принципала,   указаны   только   объемы   нефтепродуктов, приобретенных агентом, реквизиты счетов-фактур, по которым они приобретались. При этом цены приобретения нефтепродуктов, стоимость услуг, связанных с их приобретением, и расчет агентского вознаграждения отсутствуют.

При проведении мероприятий налогового контроля ООО «Артель старателей «Дражник» отчет агента не представило, что опровергает довод Общества о согласовании фактического размера агентского вознаграждения с принципалом.

Таким образом, вывод суд первой инстанции о том, что отчеты агента, представленные ЗАО «НафтаСиб-Иркутск», составлены в одностороннем порядке, поскольку не содержат отметок о принятии данных отчетов принципалом, являются обоснованным, в связи с чем доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению. Ссылка заявителя на отсутствие унифицированной формы отчета агента не свидетельствует о том, что отчет не должен содержать сведения  о размере произведенных агентом во исполнение агентского договора затрат.     

С учетом отсутствия соответствующей информации в отчетах агента довод налогоплательщика о согласовании фактического размера агентского вознаграждения с принципалом необоснован, также как и утверждение о том, что судом первой инстанции установлено, что размер агентского вознаграждения агентом и принципалом согласован.

При этом подлежит учету также то, что представленные Обществом акты приема-передачи нефтепродуктов по ЗАО «Артель старателей «Амур» содержат информацию только об общей стоимости поставленных принципалу нефтепродуктов и суммах, выплаченных Обществу за переданные нефтепродукты, сведения о размере агентского вознаграждения в актах также отсутствуют. Представленный Обществом акт сверки взаиморасчетов за период с 01.01.2007 по 31.12.2007 по ООО «Артель старателей «Дражник» содержит информацию только об общей стоимости поставленных принципалу нефтепродуктов и суммах, выплаченных Обществу за переданные нефтепродукты, сведения о размере агентского вознаграждения в актах также отсутствуют.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что, несмотря на заключение договоров покупки нефтепродуктов до заключения агентских договоров, приложения к договорам покупки подписаны после согласования их с принципалами, опровергается установленными обстоятельствами по делу.

            В соответствии с отчетом агента, по счету-фактуре № 315/06 от 31.05.2006 в рамках приложения № 1 от 15.02.2006 к агентскому договору агентом было передано принципалу 1087,024 тонны авиатоплива, которое было приобретено агентом у поставщиков ООО ТК «Феррум-Плав» (договор от 14.02.2006 № 1-1539-06, Приложения № 2 от 14.02.2006, № 3 от 27.02.2006, счета-фактуры от 20.02.2006 № 350, от 28.02.2006 № 354, от 28.02.2006 № 355, от 09.03.2006 № 434тв, от 22.03.3006 № 520тв, от 22.03.2006 № 521тв), ООО «ТД «ЮКОС-М» (договор от 30.07.2004 № Ф-004/69-ИР, счет-фактура от 05.05.2006 № 20/15769). При этом по указанным счетам-фактурам Обществом было приобретено 1086,300 тонны авиатоплива, то есть на 0,724 тонны меньше, чем передано агенту по счету-фактуре № 315/06 от 31.05.2006. Кроме того, приложение № 2 от 14.02.2006 к договору от 14.02.2006 № 1-1539-06 с ООО ТК «Феррум-Плав» оформлено надень раньше даты агентского договора от 15.02.2006 № 15-И-06.

            По счету-фактуре от 27.07.2006 № 451/06 (в рамках приложения № 5 от 25.07.2006) агентом было передано принципалу 997,534 тонны бензина А-80, приобретенного агентом у ООО «НПК Инвест-Проект» по договору № 24-И-04 от 04.03.2004, приложению № 54 от 18.07.2006. Таким образом, приложение № 54 от 18.07.2006 к договору поставки оформлено на несколько дней раньше даты оформления приложения № 5 от 25.07.2006 к агентскому договору.

При этом Обществом не представлено доказательств того, что заключение вышеуказанных приложений к договорам поставки нефтепродуктов было согласовано с принципалом.

Из представленных документов следует, что договоры с поставщиками нефтепродуктов агентом (ЗАО «НафтаСиб-Иркутск») заключены раньше, чем заключались агентские договоры с ЗАО «Артель старателей «Амур» и ООО «Артель старателей «Дражник».

Поставки в рамках перечисленных договоров носили длительный характер. При этом ЗАО «НафтаСиб-Иркутск» приобретало нефтепродукты в гораздо больших объемах, чем требовалось принципалам. Следовательно, договоры поставки изначально заключались не в интересах принципалов ЗАО «Артель старателей «Амур» и ООО «Артель старателей «Дражник», а в собственных интересах ЗАО «НафтаСиб-Иркутск».

При анализе выписки по расчетному счету ЗАО «НафтаСиб-Иркутск» установлено, что «ЗАО «Артель старателей «Амур» не всегда в полном объеме перечисляло денежные средства агенту до отгрузки товара. Данные суммы образуют объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость при осуществлении операций купли-продажи в соответствии с требованиями статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Довод Общества, о том, что спорные договоры содержат условия, свойственные договорам агентского типа, подлежит отклонению, так как подписание агентского договора как соглашения о намерениях само по себе не подтверждает наличие между сторонами фактических правоотношений в рамках данного договора.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что довод заявителя апелляционной жалобы о неправильном применении судом первой инстанции статьи 431 Гражданского кодекса РФ несостоятелен.

В силу данной нормы при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Таким образом, в случае наличия противоречий между условиями договора, необходимо исходить из содержания фактических отношений, установив которые суд первой инстанции к обоснованному выводу о притворности агентских договоров, заключенных Обществом с ЗАО «Артель старателей «Амур», ООО «Артель старателей «Дражник», и фактического наличия взаимоотношений, характерных для договоров поставки нефтепродуктов.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы в подтверждение его позиции на Постановление Федерального арбитражного суда Московской области от 10.06.2009 №КА-А40/3892-09 по делу №А40-676/08-112-3 не подлежит принятию во внимание, поскольку содержит указание на иные фактически обстоятельства.      

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для отказа в удовлетворении требований Общества. 

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции, отсутствуют.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме № 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб.     

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению №674 от 30.06.2010 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.     

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 7 июня 2010 года по делу № А19-8467/10, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 7 июня 2010 года по делу №А19-8467/10 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Закрытому акционерному обществу «НафтаСиб-Иркутск» из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 руб.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий:                                                                 Э.В. Ткаченко

Судьи:                                                                                                Е.О. Никифорюк

                                                                                                               Е.В. Желтоухов