Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2011 по делу n А78-6698/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

и представление возражений нарушено не было. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Как следует из решения налогового органа, основанием для предложения начислить налог за сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005г. в размере 17 330 003руб. стали выводы налогового органа о том, что общество неправильно определило вид добытого полезного ископаемого, его количество, неверно определило ставку налога, занизило налоговую базу (расчетную стоимость добытого полезного ископаемого), занизив в результате налог на 17 330 003руб., в том числе: за сентябрь на 4 103 465руб., за октябрь на 4 092 709руб., за ноябрь на 4 472 343руб., за декабрь на 4 661 486руб. (т.3 л.д.15).

Из материалов дела следует, что общество в первоначальных налоговых декларациях, определяя объект налогообложения как закись-окись урана и молибден, сумму налога на добычу исчисляло, исходя из цен реализации закиси-окиси урана по ставке 5,5%, по молибдену – 8%, исходя из расчетной стоимости в связи с отсутствием реализации концентрата (парамолибдата аммония); а в уточненных налоговых декларациях, определяя объект налогообложения как урановую руду и молибден-урановую руду (многокомпонентную комплексную), сумму налога исчисляло, исходя из расчетной стоимости урановой руды и уран-молибденовой руды; налоговый орган в ходе проверки, определив всю руду в качестве объекта налогообложения как многокомпонентную комплексную молибден-урановую руду, исчислил налог, также исходя из расчетной стоимости руды с применением по всей руде налоговой ставки 8%.

Налоговый орган, основываясь на Отчетах по очистным работам, из которых следует, что выдано и отсортировано на РКС (рудоконтролирующая станция) горнорудной массы (включающую балансовые, забалансовые руды и пустую породу): сентябрь 2005 года - 144 525т., октябрь 2005 года – 1473 175т., ноябрь 2005 года – 146 601т., декабрь 2005 года - 141 800т., установил занижение количества добытой руды: в сентябре - 60 684т.(144 525т.- 83 841т.), октябре -69 618т.(143 175т. - 73 557т.), ноябре - 70 131т. (146 601т. - 76470 т.), декабре - 58 522т. (141 800т. - 83 278т.) (т.3 л.д.7-8).

Таким образом, налоговый орган увеличил количество добытого полезного ископаемого путем прибавления к количеству руды урановой и комплексной молибден-урановой руды, указанному в уточненных налоговых декларациях по НДПИ, количество забалансовых руд и пустой породы, то есть налоговый орган определил  вид полезного ископаемого как комплексную многокомпонентную руду, а количество добытого полезного ископаемого как всю добытую горнорудную массу.

Определяя налоговую базу, налоговый орган по всем проверенным по НДПИ периодам пришел к выводу, что в нарушение п.2 ст.338 НК РФ, при определении налоговой базы в соответствии со ст.340 НК РФ общество занизило расчетную стоимость добытой руды по следующим причинам: общая сумма косвенных расходов (Дт счета 90-2 «Себестоимость продаж» Кт счета 26-0 «Общекомбинатские расходы») подлежащая распределению, неправомерно уменьшена на сумму начисленного налога на имущество организаций. В ходе проверки выявлено, что начисление налога на имущество организаций в главной книге предприятия отражается бухгалтерской проводкой Дт счета 91-2 «Прочие расходы» Кт счета 68-8 «Налог на имущество организаций» и в общей сумме общекомбинатских расходах не учитывается (Дт счета 26-0 «Общекомбинатские расходы»). Кроме того, по периодам с октября по декабрь 2005г. обществом расходы, связанные с добычей, занижены на сумму НДПИ, начисленного за предшествующий налоговый период. Расчеты расходов по добыче многокомпонентной комплексной руды по периодам приведены в таблицах 2, 3, 4, 5 решения налогового органа.

Из анализа указанных таблиц следует, что налоговым органом по периодам сентябрь-ноябрь 2005г. были увеличены косвенные расходы через распределение (в декабре 2005г. они были уменьшены). Кроме того, за периоды с октября по декабрь 2005г. налоговым органом в составе расходов, связанных с добычей, была увеличена сумма НДПИ (в соответствии с выводами по проверке).

Таким образом, налоговая база по НДПИ за проверенные периоды налоговым органом была увеличена как за счет увеличения количества добытого полезного ископаемого, так и за счет увеличения суммы расходов по добыче многокомпонентной комплексной руды.

По данным уточненной налоговой декларации общества налоговая база составила:

сентябрь: 162 961 163руб. по урановой руде + 15 446 646руб. по молибден-урановой руде = 178 407 809руб.

октябрь: 147 362 729руб. по урановой руде + 25 461 8926руб. по молибден-урановой руде = 172 824 621руб.

ноябрь: 166 483 998руб. по урановой руде + 27 589 560руб. по молибден-урановой руде = 194 073 558руб.

декабрь: 170 899 409руб. по урановой руде + 27 829 380руб. по молибден-урановой руде = 198 728 789руб.

По данным налогового органа налоговая база составила:

Сентябрь: 178 778 770руб.;

Октябрь: 177 932 626руб.;

Ноябрь: 197 951 625руб.;

Декабрь: 203 591 299руб.

Расчет суммы налога представлен в таблице №6 решения налогового органа (т.3 л.д.14-15). Как следует из данной таблицы, стоимость единицы добытого полезного ископаемого уменьшилась за счет увеличения количества добытого полезного ископаемого.

Выводы налогового органа поддержаны решением управления.

Таким образом, между обществом и налоговыми органами имеется спор по определению вида добытого полезного ископаемого, его количеству, стоимости единицы и налоговой ставке.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, исходит из следующего.

Общество  в соответствии с его уставом создано для добычи, обогащения и переработки минерального и других видов сырья с целью выпуска солей природного урана. Оно осуществляет добычу урана и молибдена на месторождениях Стрельцовского рудного поля подземным способом на основании лицензий на право пользования недрами и является в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Из анализа указанных положений следует, что определение вида полезного ископаемого нужно производить с учетом соответствующих стандартов, а также технического проекта разработки месторождения, которым о определяется конечный продукт разработки месторождения.

Поэтому довод налогового органа о том, что полезным ископаемым является вся горная масса, извлеченная из недр на поверхность, в том числе пустая порода, не соответствует п.1 ст.337 НК РФ, поскольку горная масса признается минеральным сырьем, содержащим полезное ископаемое, определенное стандартом предприятия.

Подпунктами 4 и 16 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве вида добытого полезного ископаемого определены:

многокомпонентные комплексные руды;

сырье радиоактивных металлов (в частности, уран и торий).

В связи с отсутствием иных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого на урановую руду введены стандарты предприятия СТП 0106-192-2003 «Комплексная система управления качеством продукции горнодобывающего производства» (КСУКП ГРП), Руды урановые и комплексные молибден-урановые. Технические требования к ним. Методы контроля» (взамен СТП 0106-192098) и СТО 07621060-001-2005 «Руда товарная урановая, руда комплексная молибден-урановая. Технические условия». В соответствии с данными стандартами добытое полезное ископаемое – урановая руда, соответствующая указанному стандарту, может разделяться на руду для кучного выщелачивания и руду для гидрометаллургической переработки на гидрометаллургическом заводе в рамках предприятия (т.6 л.д.48-89).

Технологической схемой гидрометаллургической переработки согласно Комплексному проекту строительства предусмотрена переработка добываемых урано-молибденовых руд до получения готовой продукции в виде парамолибдата аммония.

Техническим проектом на строительство рудоперерабатывающего комплекса (общая пояснительная записка) принята технологическая схема переработки:

-  выщелачивание богатых урановых и молибденовых руд и рядовых урановых руд с содержанием молибдена свыше 0,03%, с использованием смеси серной и азотной кислот для максимального извлечения молибдена,

-    выщелачивание концентратов радиометрического обогащения рядовых урановых руд с содержанием молибдена менее 0,03%, с использованием высокой остаточной кислотности от выщелачивания ураново-молибденовых руд с попутным извлечением молибдена.

Однако на предприятии отсутствует технологическая схема извлечения молибдена из руд, в которых его содержание составляет менее 0,04%.

Поскольку предприятие не производит готовую продукцию в виде парамолибдата аммония, являющегося сырьем для молибдена, то есть продукцией горнодобывающей промышленности, но извлекает руду из недр, добытым полезным ископаемым для общества применительно к молибдену будет являться комплексная молибден-урановая руда, которая согласно стандарту предприятия определяется исходя из процентного содержания молибдена в руде выше 0,04%, исходя из ее расчетной стоимости.

Согласно Комплексному проекту строительства 3 очереди предприятия п/я А-1768 (Раздел 1.2. «Вещественный состав руд»)  (т.8 л.д.231-236) месторождения Стрельцовского рудного поля по условиям образования относятся к гидротермальной молибден-урановой рудной формации. Вещественный состав урано-молибденовых руд Стрельцовского рудного поля состоит из основного рудного минерала урана и попутного компонента молибдена, а также бериллия, золота, свинца, цинка, из которых промышленное значение имеют уран и молибден, запасы которого состоят на Государственном балансе полезных ископаемых Российской Федерации.

Согласно проектной документации по рудникам, на которых в проверяемом периоде производилась добыча руд, добываемые руды делятся на три технологических сорта: богатые урановые, рядовые урановые и молибден-урановые.

Согласно статье 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке:

5,5 процента при добыче:

сырья радиоактивных металлов;

8,0 процента при добыче:

многокомпонентных комплексных руд, а также полезных компонентов многокомпонентной комплексной руды, за исключением драгоценных металлов.

Таким образом, добываемые урановые руды общество правомерно облагало налоговой ставкой в размере 5,5%, урано-молибденовые руды – ставкой 8%.

Молибден, являясь цветным металлом, не образует собственных месторождений Стрельцовского рудного поля, поэтому не может облагаться налогом как товарная руда молибдена.

Довод налогового органа об отнесении всех добываемых руд, в том числе урановых, к комплексным многокомпонентным урано-молибденовым рудам противоречит имеющейся технической документации, стандартам предприятия. Поэтому данный довод налогового органа апелляционным судом отклоняется.

Обществу выданы лицензии на право пользования недрами месторождений Стрельцовского рудного поля (Октябрьское, Тулукуевское, Мартовское, Лучистое, Юбилейное, Стрельцовское, Мало-Тулукуевское, Весеннее, Антей, Новогоднее и Широндукуй) (т.1 л.д.14-24, т.6 л.д.36-39) с целевым назначением добычи урана и молибдена. В материалы дела также представлены протоколы Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых при Совете Министров СССР от 03.11.1974 и 18.06.1976 об утверждении запасов полезных ископаемых, разведанных на месторождениях Стрельцовского рудного поля, согласно которым руда на разведанных месторождениях содержит уран и молибден.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что поскольку добываемое минеральное сырье (руда) содержит минералы уран и молибден, то она является комплексной рудой (т.7 л.д.138).

Однако налоговыми органами и судом первой инстанции не учтено следующее. Само по себе содержание в руде двух компонентов не означает признание руды многокомпонентной комплексной, поскольку в зависимости от концентрации металлов на различных участках месторождений уран и молибден могут добываться как совместно в составе молибден-урановых руд, так и уран отдельно в составе урановой руды. Лицензии, выданные обществу с целевым назначением как продолжение добычи урана и молибдена, указывают на добываемые металлы, при этом виды полезного ископаемого для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых не определяют.

Ссылка налогового органа на ответы Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования (Росприроднадзор) по Забайкальскому краю об отнесении добываемых руд (за исключением руд с месторождений Новогоднее и Весеннее) к многокомпонентным комплексным, апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению, поскольку с запросом от 29.04.2009, как следует из его содержания, инспекцией не были представлены Управлению какие-либо документы для его рассмотрения по существу, а к запросу от 06.04.2009 в Управление представлены не поименованные в нем приложения на 29 листах (т.2 л.д.84-89), что исключает вывод о представлении всего необходимого для рассмотрения запроса объема документов, в том числе относящихся к проекту строительства и проекту разработки месторождения.

Стандарты предприятия СТП 0106-192-2003 «Комплексная система управления качеством продукции горнодобывающего производства» (КСУКП ГРП), Руды урановые и комплексные молибден-урановые. Технические требования к ним. Методы контроля» (взамен СТП 0106-192098) и СТО 07621060-001-2005 «Руда товарная урановая, руда комплексная молибден-урановая. Технические условия» распространяются на руду урановую и молибден-урановую, устанавливают технические требования к ним, методы контроля их качества и приемки; относят к балансовым рудам как отдельные виды добытых полезных ископаемых урановые и молибден-урановые руды, в отношении которых и разработан данный стандарт.

Товарной урановой (для сырья радиоактивных металлов) и комплексной (молибден-урановой) рудой считается балансовая руда, доставленная на ЦРД (центральный рудничный двор), прошедшая контроль на РКС, удовлетворяющая требованиям таблицы 1, и принятая