Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2011 по делу n А19-22080/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Наличие у налогоплательщика документов, указанных в ст. 165 НК РФ, не является достаточным основанием для подтверждения правомерности возмещения налога на добавленную стоимость. Перечисленные в данной статье документы в совокупности должны с достоверностью подтвердить реальность экспортной операции и иные обстоятельства, с которыми НК РФ связывает право налогоплательщика на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0%.

По смыслу указанной статьи, документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара. Таким образом, возмещение налога из бюджета производится только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 №3-П и в определениях от 25.07.2001 №138-О и от 08.04.2004 №168-О и №169-О, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета представлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понес?нных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2004 №12073/03 и от 03.08.2004 №2870/04 установлено, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции производителями (поставщиками) продукции, отправленной впоследствии на экспорт, не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и экспортера указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций,  суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком-экспортером документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой  выгоды» о  необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В силу пункта 6 названного постановления такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из акта проверки, решения налогового органа и правильно указано судом первой инстанции, в качестве оснований отказа в правомерности применения обществом налоговой ставки 0% налоговый орган в своем решении указывает, что обществом не доказан факт экспорта его лесопродукции комиссионерами ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин» (ИНН 3826003924), ООО «Сокол», ООО "Баргузин" (ИНН 3837002432) (далее также контрагенты, комиссионеры), так как представленные на проверку документы не содержат информации, подтверждающей факт, место, ассортимент и объем передачи лесопродукции комиссионерам. Внешнеторговые контракты заключены ранее заключения соответствующих договоров комиссии. Руководитель  общества дал свидетельские показания о том, что фактическим руководителем ООО «Салтэк» не являлся, в связи с чем не подписывал договоры комиссии.

Как следует из материалов дела, обществом подтверждение применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость были представлены договоры комиссии №2 от 30.03.2006 (т.1 л.д.57-59, т.11 л.д.19-21) с ООО «Сиблессервис и НПШ»; договор комиссии №1/06 от 15.06.2006 с ООО «Баргузин» (ИНН 3826003924) (т.7 л.д.1-3, т.18 л.д.55-57); договор комиссии №1/03-2007 от 14.03.2007 с ООО «Сокол» (т.8 л.д.133-135); договор комиссии №5/02-2007 от 15.02.2007.  с ООО "Баргузин" (ИНН 3837002432) (т.23 л.д.97-99).

Согласно условиям указанных договоров комиссионеры (ООО «Сиблессервис и НПШ, ООО «Баргузин» (ИНН 3826003924), ООО «Сокол», ООО "Баргузин" (ИНН 3837002432)) по поручению комитента (ООО «Салтэк») обязаны реализовать от своего имени по своим внешнеэкономическим контрактам лесопродукцию, принадлежащую комитенту, за его счет и за установленное комиссионное вознаграждение. Комиссионеры реализуют лесопродукцию комитента по цене и на условиях, установленных во внешнеэкономических контрактах, заключенных комиссионерами. Также несут обязанности грузоотправителя во взаимоотношениях с ВСЖД, в соответствии с этим обязаны обеспечить погрузку лесопродукции в железнодорожные вагоны в соответствии с правилами и требованиями, предъявленными ВСЖД; обязаны произвести все платежи, связанные с перевозкой лесопродукции по железной дороге. По исполнению поручения комиссионеры обязаны представить комитенту отчет, а также передать комитенту по его требованию все права в отношении третьего лица, вытекающие из сделки, совершенной комиссионером с этим третьим лицом.

Из материалов дела, в том числе контрактов, грузовых таможенных деклараций (ГТД), следует, что экспорт товара осуществлялся комиссионерами на основании следующих внешнеторговых контрактов: контракт №MQS–003-2005 от 15.11.2005г. между ООО «Сиблессервис и НПШ»  и Маньчжурской промышленной Торговой Компанией «Чин Шен» с ограниченной ответственностью «ЦЗИНЬ ТАЙ» (т.1 л.д.85-86); контракт №HLSZ-103-720 от 24.11.2006г. между ООО «Баргузин» и Торгово-экономической компанией с ограниченной ответственностью «Сяо Лунь», КНР г.Тун Цзянь  (т.7 л.д.13-16, а также дополнительно представлен апелляционному суду с сопроводительным письмом от 20.04.2011г. 304-21/22080, в котором указано на опечатку в решении. Апелляционный суд полагает, что это действительно опечатка, не имеющая существенного значения, поскольку в представленных обществом документах указаны правильные данные – см., например т.7 л.д.18, 19, 36, 38, к искажению обстоятельств дела это не привело); контракт №HLSZ-103-718 от 28.12.2005г. между ООО «Сокол» и Торгово-экономической компанией с ограниченной ответственностью «Сяо Лунь», КНР г. Тун Цзянь (т.8 л.д.137-141, т.23 л.д.1-5); контракт №JJY-123-1 от 16.10.2006г. между ООО "Баргузин" и Маньчжурской торгово-экономической компанией с ОО «Цзинь Цзюй Юань» (т.9 л.д.54-58); контракт №Л-21 от 20.03.2007г. между ООО "Баргузин" и Обществом с ограниченной ответственностью Лесная компания «Лунда» (т.9 л.д.128-131); контракт №RU-0659 от 15.02.2007г. между ООО "Баргузин" и Даляньской Акционерной лесной компанией «Шаунг Хуа» (т.9 л.д.149-154т.24 л.д.100-105), контракт №RU-0701 от 18.04.2007г. между ООО "Баргузин" и Даляньской Акционерной лесной компанией «Шаунг Хуа» (т.10 л.д.31-36).

Из ГТД следует, что грузоотправителями, декларантами и лицами, ответственными за финансовое регулирование, являются ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин» (ИНН 3826003924), ООО «Сокол», ООО "Баргузин" (ИНН 3837002432).

Поступление валютной выручки подтверждается выписками банка, мемориальными ордерами, согласно которым получателями являются ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин» (ИНН 3826003924), ООО «Сокол»,   ООО "Баргузин" (ИНН 3837002432) (т.1 л.д.90-102).

Суд первой инстанции, оценивая представленные документы, правильно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ), по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. Статья 996 ГК РФ определяет, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Статья 126 Таможенного кодекса РФ (далее – ТК РФ) определяет, что в качестве декларанта имеют право выступать лица, указанные в статье 16 ТК РФ, а также любые иные лица, правомочные в  соответствии с гражданским законодательством Российской  Федерации распоряжаться товарами на таможенной территории Российской Федерации. Статья 16 ТК РФ к кругу лиц, несущих обязанность по совершению таможенных операций для выпуска товаров, относит в том числе иные лица, выступающие в качестве, достаточном в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации и (или) с ТК РФ для совершения юридически значимых действий от собственного имени с товарами, находящимися под таможенным контролем.

Таким образом, заключение внешнеторговой сделки комиссионером от своего имени правомерно и комиссионер при исполнении договора комиссии правомочен совершать таможенные операции от своего имени, в том числе подавать таможенную декларацию.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела документы в подтверждение налоговой ставки 0%, согласился с выводом налогового органа о том, что представленные документы не позволяют установить, что общество являлось экспортером лесопродукции на основании заключенных договоров комиссии.  Обществом не представлены документы, подтверждающие факт, место, ассортимент и объем передачи лесопродукции комиссионерам. Представленные к проверке отчеты комиссионеров указанной информации не содержат, документы, подтверждающие факт доставки лесопродукции до места передачи комиссионерам, а также акты передачи  обществом не представлены.

Апелляционный суд поддерживает указанные выводы суда первой инстанции по следующим мотивам.

Изучив ГТД, апелляционный суд установил, что ООО «Салтэк» ни в каком качестве в них не указано.

Из отчетов комиссионеров усматривается, что в них относительно существа хозяйственных операций указано в графах о содержании операций: принята продукция, отгружена продукция, лесопродукция, пиломатериал, то есть не везде имеется указание на вид продукции; кроме того, в некоторых отчетах комиссионеров указаны в качестве первичных документов акты, однако, никаких актов в материалы дела не представлено, в некоторых отчетах комиссионеров вообще не имеется указания на документы, которыми были опосредованы отношения между комиссионером и комитентом; более того, в отчетах комиссионеров не указаны объемы переданной лесопродукции, а имеется только стоимость  (см., например, т.12 л.д.119, т.22 л.д.122-124).

Таким образом, первичные документы, которыми подтверждалась бы реальность хозяйственных операций между комитентом (обществом) и комиссионерами, а не реальность вывоза товара на экспорт, в материалы дела обществом не представлено. Следовательно, отсутствует возможность установить действительных участников хозяйственных операций, их содержание, то есть осуществить проверочные мероприятия по установлению фактов реальности хозяйственных операций. В связи с этим сам по себе факт вывозы спорными контрагентами лесопродукции на экспорт не доказывает статуса экспортера у общества.

Кроме того, судом первой инстанции были сделаны следующие выводы.

Исходя из положений статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции Высшего Арбитражного суда, изложенной им в письме от 17.11.2004г. №85, договор поставки не может быть заключен до заключения договора комиссии, предметом которого является реализация имущества комитента. Сделка, отвечающая признакам сделки во исполнение комиссионного поручения, совершенная по времени до заключения договора комиссии, не может быть признана исполнением договора комиссии. Утверждение  общества об обратном суд первой инстанции посчитал не обоснованным. Представленные внешнеторговые контракты №MQS– 003-2005 от 15.11.2005г., №HLSZ-103-718 от 28.12.2005г., №JJY-123-1 от 16.10.2006г., №RU-0659 от 15.02.2007г. заключены ранее заключения соответствующих договоров комиссии.

Данный вывод суда первой инстанции апелляционный суд не поддерживает, поскольку каждый факт передачи товара на реализацию комиссионеру является отдельной сделкой в рамках имеющихся договорных отношений. Однако, данный вывод суда первой инстанции не повлиял на правильность его выводов по существу спора.

Также, как правильно указано судом первой инстанции, налоговым органом в ходе проверки было установлено следующее.

Общество относится к категории «мигрирующих» налогоплательщиков - в период с 22.03.2006г. по 30.01.2007г. (период совершения заявленных сделок) состояла на учете в Инспекции ФНС России по Калининскому району г. Новосибирска, с 31.01.2007г. по 11.02.2008г. – в ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска, с 12.02.2008г. по 21.07.2008г. – в ИФНС России по Правобережному округу г. Иркутска, с 22.07.2008г. по 16.04.2009г. – в ИФНС России по Ленинскому округу г. Иркутска, с 17.04.2009г. по настоящее время – в Межрайонной ИФНС России № 16