Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2011 по делу n А19-15770/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

химической чистоты, подлежит отклонению.

При этом оспариваемое решение налоговой инспекции не содержит результаты проверки правильности применения коэффициента химической чистоты и нормативное обоснование расчета количества добытого полезного ископаемого без учета применения специальной нормы пункта 4 статьи 339 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией не был осуществлен пересчет налогоплательщику доли содержания химически чистого металла, исходя из того, что доля должна была приниматься равной единице, а также пересчет налоговой базы с учетом указанной доли, данные обстоятельства не являлись основанием для принятия оспариваемого решения, в связи с чем доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части во внимание приняты быть не могут.

Суд первой инстанции, проверив расчет налога на добычу полезных ископаемых, приведенный налоговым органом в оспариваемом решении, обоснованно признал его не соответствующим положениям Налогового кодекса РФ.

Доводы апелляционной жалобы инспекции не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.

Суд апелляционной инстанции считает также правильными выводы суда первой  инстанции об обоснованности включения обществом в расходы, уменьшающие стоимость реализованного химически чистого металла, сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных за услуги по аффинажу.

В соответствии с пунктом 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Согласно пункту 7.1 договоров на поставку и  переработку сырья, заключенных между ООО ЗРК «Грейн-Стар» и ОАО «Новосибирский аффинажный завод», заказчик оплачивает переработчику переработку сырья в соответствии с выходом химически чистого металла к расчету в процентах от цены ЦБ РФ на дату выписки счета плюс НДС.

Учитывая, что в силу прямого указания закона о необходимости исключать из цены реализации химически чистого металла расходы налогоплательщика на его аффинаж, а также принимая во внимание, что услуги по осуществлению аффинажа (очистке от примесей) в соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса РФ облагаются налогом на добавленную стоимость, законодатель не предусматривает возможность выделения из расходов на аффинаж суммы уплаченного аффинажному заводу налога на добавленную стоимость.

Как правильно указал суд первой инстанции, исходя из сущности налога на добычу полезных ископаемых, при установлении возможности уменьшения выручки от реализации полезного ископаемого воля законодателя направлена на исключение из стоимости единицы добытого полезного ископаемого расходов, не связанных непосредственно с добычей этого полезного ископаемого, которые не должны влиять на исчисление налоговой базы.

Доводы налоговой инспекции о том, что общество в рассматриваемый период воспользовалось правом на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, уплаченному по счетам-фактурам по аффинажным услугам, не имеют правового значения для настоящего дела, поскольку Налоговый кодекс РФ не предусматривает зависимость формирования стоимости добытых полезных ископаемых от порядка исчисления налога на добавленную стоимость.

Ссылки налоговой инспекции на правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами, установленные в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденные Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н, и положения главы 25 Налогового кодекса РФ также нельзя признать обоснованными, поскольку правила учета и исчисления расходов для целей налогообложения прибыли не применимы при определении стоимости реализации добытого полезного ископаемого, порядок оценки которой установлен специальной нормой - пунктом 5 статьи 340 названного Кодекса.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о неправомерности исключения инспекцией из расходов по аффинажу за ноябрь 2006 года расходов на изготовление мерных слитков в сумме 10280 руб. 70 коп., поскольку они также являются расходами по аффинажу.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26 марта 1998 г. № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» под аффинажем драгоценных металлов понимается процесс очистки извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих компонентов, доведение драгоценных металлов до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории Российской Федерации, или международным стандартам».

Поскольку общество в соответствии с договорами на переработку сырья поставляет аффинажному заводу золотосодержащее сырье, а завод в результате аффинажа перерабатывает указанное сырье с получением готовой продукции, соответствующей государственным стандартам, в том числе ГОСТу Р 51572-2000 «Слитки золота мерные. Технические условия», ГОСТу Р 51784-2001 «Слитки серебра мерные. Технические условия», расходы по изготовлению мерных слитков (наряду с расходами по изготовлению стандартных слитков) должны в полной мере относиться к расходам по аффинажу и на основании части 5 статьи 340 Налогового кодекса уменьшать стоимость реализованного химически чистого металла.

Инспекцией в апелляционной жалобе доводов о несогласии с вышеприведенным выводом суда первой инстанции не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания его необоснованным.

Как следует из оспариваемого решения, доначисление налоговым органом налогоплательщику сумм налога на добычу полезных ископаемых по добытому серебру за календарные месяцы 2006 и 2007 годов, а также за май 2008 года   произошло вследствие того, что налогоплательщик в налоговых декларациях 2006-2007 года, за исключением февраля 2006 года и мая 2008 года, указывал налоговую базу    равную нулю. Соответственно, налоговым органом были рассчитаны суммы неуплаченного налога за спорные периоды с учетом ставки 6,5 процентов.

Налогоплательщик не оспаривает то обстоятельство, что должен был исчислить суму налога на добычу полезных ископаемых по серебру за 2006-2007 годы и май 2008 года, однако не согласен с расчетом налоговым органом добытого полезного ископаемого без перерасчета на массу химически чистого металла; с исключением налоговым органом из сумм расходов по аффинажу сумм НДС, уплаченных аффинажному заводу, по основаниям, аналогичным при расчете налога по золоту.

Кроме того, общество указало на необоснованное неотражение в решении суммы налога к уменьшению, в связи с переплатой за февраль 2006 года в размере 17745 руб. По утверждению заявителя в феврале 2006 года у налогоплательщика не было добычи полезных ископаемых, в силу того, что по климатическим условиям в феврале 2006 года добыча не могла производится.

Суд первой инстанции правильно признал обоснованными доводы общества относительно доначисления суммы налога на добычу полезных ископаемых по серебру, по основаниям, аналогичным основаниям признания неправомерным доначисления налога по золоту.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что инспекцией при расчете сумм налога на добычу полезных ископаемых по серебру неправомерно применена налоговая ставка 6,5 процентов, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 6 процентов при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих золото.

Налоговая ставка 6,5 процентов применяется при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы (за исключением золота).

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговый орган установил, что добытым обществом полезным ископаемым является концентрат, содержащий драгоценные металлы.

Следовательно, исходя из прямого указания пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса РФ, указанный концентрат должен облагаться по ставке 6 процентов.

Суд первой инстанции правильно указал, что инспекция в решении отразила в строках «Количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по общеустановленной ставке» применительно к золоту и к серебру одни и те же показатели. Добытое полезное ископаемое, исходя из расчетов инспекции, одно и то же – золотосодержащий концентрат.

Суд апелляционной инстанции считает, что инспекция не обосновала возможность применения к одному виду добытого полезного ископаемого разных налоговых ставок. Доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению как необоснованные.

Судом первой инстанции признан обоснованным довод общества о неправомерном неотражении инспекцией переплаты по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2006 года в сумме 17 745 руб. При этом судом применены положения статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Поскольку инспекцией не приведены возражения по факту наличия излишней уплаты налога в спорной сумме, судом данный факт расценен как признанный инспекцией. Инспекцией в апелляционной жалобы возражений по данному эпизоду не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания вывода суда первой инстанции в данной части необоснованным.

Принимая во внимание установленные фактические обстоятельства по делу и правовое регулирование, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для признания решения инспекции в рассмотренной части незаконным, удовлетворив требования заявителя. Апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.

Между тем суд апелляционной инстанции полагает подлежащими отклонению доводы апелляционной жалобы общества и отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя в части признания незаконным ре­шения налогового органа в части неотражения к уменьшению исчисленных в завышенном размере сумм налога на добычу полезных ископаемых за ноябрь 2008 года.

Из таблиц, содержащих расчеты налога на добычу полезных ископаемых, в исковом заявлении общества следует, что у налогоплательщика за ноябрь 2008 года возникла излишне исчисленная и уплаченная сумма налога на добычу полезных ископаемых в размере 8 872 руб.

Данная сумма возникла в связи с пересчетом обществом налоговых обязательств в связи с оспариванием решения инспекции, а не в связи с их пересчетом налоговым органом по результатам выездной проверки. Из оспариваемого решения инспекции следует, что за ноябрь 2008 года обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых  в сумме 4161 руб., решение в этой части признано судом незаконным. По настоящему делу спор связан с оценкой законности вынесенного инспекцией решения, следовательно, поскольку факт излишнего исчисления налога в ходе проверки инспекцией не установлен, оснований для вывода о том, что данная сумма налога подлежала учету инспекцией при определении по итогам проверки размера налоговой обязанности за спорный период, не имеется. При наличии излишнего исчисления налога налогоплательщик вправе на основании статьи 81 Налогового кодекса РФ скорректировать налоговые обязательства. Доводы апелляционной жалобы общества в данной части подлежат отклонению как необоснованные.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество на основании статьи 235 Налогового кодекса РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком единого социального налога.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления единого социального налога, пени за его несвоевременную уплату и привлечения к ответственности послужили следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.

Обществом были приняты на работу иностранные граждане, представившие свидетельства обязательного пенсионного страхования, на основании которых на их выплаты и иные вознаграждения, начисляемые за выполненные работы, были исчислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Организация при исчислении взносов  не учла статус иностранных граждан.

В ходе проверки инспекцией на основании сведений Территориального пункта Управления Федеральной Миграционной службы России по Иркутской области в г.Бодайбо установлено, что все иностранные граждане, работавшие в ООО ЗРК «Грейн-Стар» в 2006-2008 годах, кроме Кухар Анатолия Аркадьевича, имели статус временно пребывающих граждан на территории Российской Федерации.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о том, что Общество неправомерно исчислило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат и иных вознаграждений, начисляемых за выполненные работы временно пребывающим гражданам, и, соответственно, неправомерно уменьшило сумму единого социального налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму данных взносов.

При  таких обстоятельствах инспекция посчитала, что общество в нарушение статьи 243 Налогового кодекса РФ занизило сумму единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2006-2008 годы на сумму 608 463 руб. 49 коп., что повлекло начисление пени за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 175792 руб. 82 коп., привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 35257 руб. 70 коп.

Порядок и сроки уплаты единого социального налога регулируются следующим нормами права.

Согласно статье 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Сумма налога, согласно пункту 1 статьи 243 Налогового кодекса РФ, исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 3 статьи 243 Налогового кодекса РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения