Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2011 по делу n А19-12007/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

очередь, обязанность ведения раздельного (пропорционального) учета «входного» НДС установлена пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ только для налогоплательщиков, осуществляющих как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции. Операции по реализации драгоценных металлов банкам, налогоплательщиками, осуществляющими их добычу к операциям, освобожденным от налогообложения, не относятся.

Таким образом, вывод налогового органа о необходимости возмещения налога с учетом доли реализованного в отчетном периоде золота не основан на нормах главы 21 Налогового кодекса РФ, а также нарушает принцип равенства налогообложения.

Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 09.11.2011. Лица, участвующие в деле, своих представителей, в судебное заседание не направили. Управление известило о возможности рассмотрения апелляционной жалобы в отсутствие его представителей.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела и дополнительно представленные документы, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам проведенной камеральной налоговой проверки представленной обществом 28 октября 2010 года уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года Инспекцией составлен Акт камеральной налоговой проверки от 10.02.2011 №5471, в котором отражены установленные инспекцией нарушения (т.1, л.д.22-50).

В уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2010 года (т.1, л.д. 15-18) отражены следующие показатели:

-по разделу 1: сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета за данный налоговый период, - 45 464 047 руб.;

-по разделу 3 (расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (уменьшению) по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 статьи 164 Налогового кодекса РФ): налоговая база по реализации по ставке 18 процентов  составила 18 896 562 руб., сумма НДС 3401381 руб.; налоговая база по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления составила 10131049 руб., НДС 1823589 руб.; общая сумма налога, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, - 5224970 руб.; налоговые вычеты: сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), подлежащая вычету в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, - 29048883 руб.; сумма налога, предъявленная покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты – 2989792 руб.; сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления и уплаченная в бюджет, подлежащая вычету, - 1823589 руб.; сумма налога, уплаченная при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, подлежащая вычету, - 172678 руб.; общая сумма НДС, подлежащая вычету, - 34 034 942 руб.; сумма НДС, исчисленная к уменьшению по данному разделу, - 28 809 972 руб.;

-по разделу 4 (расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена) налоговая база – 62906878 руб.; налоговые вычеты по операциям, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена, - 16 654 075 руб.; сумма налога, исчисленная к уменьшению по данному разделу, - 16 654 075 руб.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что общество осуществляет золотодобычу собственными силами на месторождениях «Первенец» и «Вернинское». По данным налогоплательщика добыча драгоценного металла в 3 квартале 2010 года составила 113 146, 2 грамма. Выручка общества от реализации золота в 3 квартале 2010 года составила 62 906 878, 28 руб., количество реализованного золота составило 50865, 4 грамма. Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщиком представлен пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией подтверждена  обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов к сумме выручки от реализации драгоценных металлов за 3 квартал 2010 года в размере 62 906 878 руб.

Как следует из акта проверки, инспекцией подтверждена заявленная к возмещению из бюджета сумма налога на добавленную стоимость в размере 37 000 446 руб., и установлено неправомерное заявление к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 8 463 601 руб.

Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 8 463 601 руб. послужили выводы инспекции о неправомерности внесения дополнений в учетную политику для целей налогообложения на 2010 год в течение календарного года и расчета налоговых вычетов на основании Временного порядка определения налоговых вычетов по НДС при осуществлении операций по реализации драгоценных металлов, на период извлечения драгоценных металлов из забалансовой руды месторождения «Первенец», а также о несоответствии порядка определения сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, положениям Налогового кодекса РФ, поскольку в нем предусмотрено принятие к вычету сумм налога без учета факта использования приобретенных товаров (работ, услуг) в операции по реализации добытых драгоценных металлов.

Инспекцией произведен перерасчет суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету, по операциям по реализации добытых драгоценных металлов, с учетом доли реализованного золота за 3 квартал 2010 года, исходя из учетной политики общества на 2010 год, порядок распределения и заявления к вычету сумм «входного» НДС по операциям, облагаемым по разным ставкам, которой предусматривает расчет суммы НДС, подлежащей вычету по разделу 4 налоговой декларации, с учетом удельного веса реализованного золота в отчетном периоде в общей сумме добытого золота.

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт, в присутствии представителя налогоплательщика руководителем инспекции вынесены решения от 24.03.2011 №2865 «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1, л.д.51-83) и №209 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 8 463 601 руб. (т.1, л.д.84-85).

Общество, не согласившись с решением инспекции от 24.03.2011 №2865 в части вывода о неправомерности возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 8 463 601 руб. и решением от 24.03.2011 №209 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 8 463 601 руб., оспорило их в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено инспекцией в ходе проверки, ОАО «Первенец» состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции ФНС России №3 по Иркутской области с 13.06.2001. Основным видом деятельности общества является добыча руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы).

Из пояснений общества, не оспариваемых инспекцией, следует, что ОАО «Первенец» в период с 2006 года по май 2010 года операции по добыче драгоценных металлов из рудного минерального сырья месторождения «Первенец» не осуществляло в связи с консервацией карьера месторождения. С 2007 года общество осуществляло только хозяйственную деятельность, связанную со строительством горно-обогатительного комбината.

Добыча золота в 2006 году осуществлялась из хвостов обогащения (вторичного минерального сырья). Решение о добыче золота из забалансовых руд месторождения «Первенец» принято в 2010 году, карьер расконсервирован 07.05.2010; для извлечения забалансовых руд обществом получена квота, заключен договор на выполнение работ по аффинажу сырья, содержащего золото и серебро, агентский договор о продаже золота.

Из материалов дела следует, что приказом директора общества от 30.12.2009 №0001-п утверждено Положение об учетной политике для целей налогообложения на 2010 год (т.8, л.д. 75). В соответствии с пунктом 2.1 учетной политики для целей налогообложения ОАО «Первенец» настоящая Учетная политика в части обложения НДС применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения (п.12 ст. 167 НК РФ). Изменения в Учетную политику в части обложения НДС вводятся, начиная с 1 января года, следующего за годом утверждения учетной политики, за исключением случаев приведения положений Учетной политики в части обложения НДС в соответствие с изменениями норм налогового законодательства в течение календарного года (т.8, л.д. 79). Учетная политика устанавливает порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (п.4 ст. 170 НК РФ) и облагаемых по разным ставкам, в том числе по ставке 0 процентов (п. 10 ст. 165 НК РФ). Указанный порядок закреплен в положении «Методика раздельного учета входного налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, необлагаемым налогом на добавленную стоимость и облагаемым по разным ставкам» (Приложение №1 к Учетной политике – далее –Методика раздельного учета входного НДС). Налоговые вычеты производятся в соответствии с порядком, установленным статьей 172 НК РФ, с учетом Приложения №1 к Учетной политике (пункты 2.2, 2.5 учетной политики).

Как следует из пункта 5.1.9 Методики раздельного учета входного НДС, для целей ведения раздельного учета сумм «входящего» НДС, относящихся к операциям, реализация которых облагается НДС по различным ставкам, общество разработало порядок распределения сумм «входного» НДС, позволяющий определить суммы «входного» НДС, относящиеся к ТМЦ, работам, услугам (включая основные средства и НМА), предназначенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются НДС по различным ставкам (т.8, л.д. 2-27).

В данной Методике за базу распределения «входного» НДС между операциями, облагаемыми НДС по различным ставкам (18 процентов и 0 процентов), принят удельный вес выручки от реализации по соответствующей ставке, в общем объеме налогооблагаемой выручки. На втором этапе предусмотрен перерасчет суммы «входного» НДС, распределенного на первом этапе по операциям, облагаемым НДС по ставке 0 процентов, на долю реализованного металла. Сумма «входного» НДС, полученная по результатам пересчета, принимается к вычету по операциям по реализации товаров (работ, услуг) по ставке 0 процентов. На третьем этапе (включение сумм «входного» НДС в налоговую декларацию) предусмотрено, что суммы «входного» НДС, прямо относящегося и (или) распределенного на операции по реализации драгоценных металлов на внутренний рынок, облагаемые НДС по ставке 0 процентов, принимаются к вычету и отражаются в налоговой декларации, которая предоставляется с одновременным представлением пакета документов, предусмотренного пунктом 8 статьи 165 Налогового кодекса РФ (п.3 ст. 172, п.5 ст. 174 НК РФ).

Приказом директора общества №0195-ОБ от 1 мая 2010 года внесены дополнения в пункт 2 подпункты 2.4-2.5 Учетной политики для целей налогообложения на 2010 год в виде утвержденного Временного порядка определения налоговых вычетов по НДС при осуществлении операций по реализации драгоценных металлов, на период извлечения драгоценных металлов и забалансовой руды месторождения «Первенец» (далее - Временный порядок) (т.8, л.д. 28-36). При этом в данном порядке предусмотрено, что он применяется на период осуществления деятельности по извлечению золота лигатурного из забалансовой руды метсорождения «Первенец», при отсутствии деятельности по извлечению золота лигатурного на месторождении «Вернинское».

Базовым критерием для распределения «входного» НДС на операции по реализации драгоценных металлов, облагаемых налогом по ставке 0 процентов, принята доля расходов на выпуск золота лигатурного за отчетный квартал в общей сумме расходов на производство и реализацию по всем видам деятельности, осуществляемым обществом в отчетном периоде. Распределение «входного» НДС на операции по реализации драгоценных металлов, облагаемых налогом по ставке 0 процентов, производится только в том отчетном периоде, в котором произведен выпуск золота лигатурного. При отсутствии в отчетном налоговом периоде выпуска золота лигатурного, вычет «входного» НДС по принятым к учету за налоговый период товарам (работам, услугам), производится в полном объеме в соответствии с общим порядком, предусмотренным по реализации товаров (работ, услуг).

Как установлено в ходе камеральной налоговой проверки, обществом расчет суммы НДС к возмещению за 3 квартал 2010 года произведен на основании Временного порядка без учета доли реализованного золота.

Суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о правомерности перерасчета налоговым органом сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, по операциям по реализации добытых драгоценных металлов, с учетом доли реализованного золота за 3 квартал 2010 года,  в соответствии с действующей с 01.01.2010 учетной политикой общества на 2010 год,  в связи с неправомерным внесением обществом изменений в учетную политику для целей налогообложения в течение календарного года, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов,