Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2012 по делу n А19-6136/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Рассматривая дело, суд первой инстанции руководствовался следующим.

Согласно п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.2 ст.252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются н расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы

Подпунктом 47 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ потери от брака отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с п.1 ст.318 Кодекса налогоплательщик, определяющий доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

В частности, прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

-   материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

-   расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с подпунктами 1 и 1 пункта 1 ст.254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:

- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

-на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

Статьей 272 Налогового кодекса РФ установлен порядок признания расходов при методе начисления. Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Датой осуществления материальных расходов признается: дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается (за изъятиями, не имеющими отношения к настоящему спору), в частности, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) и иных подобных расходов.

Приведенные выше нормы законодательства о налогах и сборах свидетельствуют о том, что при отнесении соответствующих затрат на расходы по налогу на прибыль налогоплательщик должен иметь доказательства, подтверждающие факт несения расходов, и направленность соответствующих расходов на осуществление деятельности, связанной с получением дохода.

Применительно к устранению брака и гарантийному обслуживанию налогоплательщик должен доказать не только закуп материалов, комплектующих изделий для устранения брака, но и подтвердить фактическое выявление соответствующих недостатков (брака), обосновать объем и стоимость материалов и комплектующих изделий необходимых и фактически использованных для проведения гарантийного обслуживания.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «Декор-М» осуществляет деятельность по изготовлению и установке окон по заказам юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

В 2010 году заявитель, применяя метод начисления, отнес в состав косвенных расходов по налогу на прибыль закуп за наличный расчет директором Общества Радиной С.В. фурнитуры и иных комплектующих изделий для окон на сумму 1 621 764 руб. 14 коп.

Закуп оформлен авансовыми отчетами с приложением первичных документов по оплате соответствующих товаров – чеками и накладными.

Соответствующие материалы относились заявителем исходя из дат авансовых отчетов на счет 26 «Общехозяйственные расходы» минуя счет 10 «Материалы», что подтверждается имеющимися в деле выписками с указанных счетов.

В имеющемся в деле регистре учета косвенных расходов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 для исчисления налога на прибыль спорные затраты отражены на основании авансовых отчетов, без фиксации на какие цели и по каким основаниям израсходованы комплектующие изделия.

Судом также установлено, что в ходе проверки заявитель представил приходные ордера, в соответствии с которыми учтенные по счету 26 «Общехозяйственные расходы» комплектующие изделия принимались от директора Радиной С.В. слесарем Бараковым П.Ф, а также акты расходования материалов,в соответствии с которыми Бараков П.Ф. сам отпускает и сам получает соответствующие изделия, однако цель расходования материалов из актов не усматривается.

При этом, согласно проведенному налоговым органом в приложении №11 к решению от 06.12.2011 №11-48/25 расчету, подтвержденному имеющимися в деле спецификациями о списании материалов в производство и не оспоренному заявителем, на счете 10 «Материалы» в 1-4 кварталах 2010 года у ООО «Декор-М» имелись достаточное количество и номенклатура комплектующих изделий для осуществления текущей хозяйственной деятельности по изготовлению и установке окон.

В возражениях на акт проверки, а также суду первой инстанции заявитель указал, что комплектующие изделия на сумму 1 621 764 руб. 14 коп. израсходованы в полном объеме не на изготовление и установку окон, а на устранение брака и проведение гарантийного ремонта.

Из материалов дела также следует, что суд первой инстанции предлагал заявителю представить все имеющие доказательства выявления брака и проведения гарантийного обслуживания (ремонта) окон.

Заявитель представил в материалы дела не представлявшиеся на проверку в налоговый орган датированные 2010 годом претензии организаций и индивидуальных предпринимателей по качеству изготовленных ООО «Декор-М» окон, акты об обнаружении брака, журнал входящих звонков, датированные апрелем 2012 года письма различных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, в которых указывается, что ООО «Декор-М» выполняет свои гарантийные обязательства.

Проанализировав данные документы, суд первой инстанции установил, что акты об обнаружении брака не содержат конкретизации обнаруженных недостатков, подлежащих устранению. Соответственно, из актов невозможно установить, какие комплектующие (номенклатура, стоимость, количество) были использованы для гарантийного обслуживания (устранения брака).

В связи с изложенным, суд первой инстанции указал, что акты невозможно соотнести с приходными ордерами и актами расходования материалов, расходы по которым отнесены на счет 26 «Общехозяйственные расходы». Также суд первой инстанции учел, что акты расходования материалов оформлялись на календарные периоды, а не в отношении устранения недостатков по конкретным претензиям.

Журнал входящих звонков не содержит сведений о существе поступивших звонков и потому не может подтверждать доводы заявителя.

Представленные в материалы дела претензии в отсутствие соответствующих ссылок и конкретики в иных первичных документах невозможно соотнести ни с актами об обнаружении брака, ни с приходными ордерами, ни с актами расходования материалов. Датированные апрелем 2012 года письма организаций и индивидуальных предпринимателей о том, что ООО «Декор-М» выполняет свои гарантийные обязательства, в отсутствие надлежащим образом оформленных первичных документов не подтверждают, что рассматриваемые в настоящем деле затраты в сумме 1 621 764 руб. 14 коп. являются экономически обоснованными и понесены заявителем в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение доходов – то есть выполнением своих гарантийных обязательств.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал вывод о том, что налоговый орган правомерно на основании положений ст.252 Налогового кодекса РФ в оспариваемом решении не принял указанные выше расходы.

Исходя из доводов апелляционной жалобы, указанные выводы суда первой инстанции инспекцией не оспариваются.

Вместе с тем, как правильно установлено судом первой инстанции, из выписки и оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 «Материалы» следует, что заявитель в 2010 году, применяя метод начисления, списал в производство в соответствии с положениями ст.272 Налогового кодекса РФ материальные затраты на сумму 45 530 913 руб. 51 коп., в то время как по регистрам налогового учета отнес на затраты по налогу на прибыль за 2010 год стоимость материалов в меньшей сумме – 38 853 201 руб. 65 коп.

Материалами дела достоверно подтверждается то обстоятельство, что налоговый орган в ходе проверки сплошным методом проверил порядок списания на основании спецификаций и требований накладных, результаты которых отразил в приложении №11 к оспариваемому решению, что также было подтверждено инспекцией суду первой инстанции.

В соответствии с данным приложением ООО «Декор-М» надлежащим образом подтвердило списание в производство за 2010 год материалов на сумму 45 518 201 руб. 27 коп., то есть на 6,6 миллионов рублей больше, чем учтено в качестве затрат по налогу на прибыль в декларации за 2010 год.

Как правильно установлено судом первой инстанции, в приложении №11 к решению налоговый орган не подвел общие итоги. После перерыва в судебном заседании 17.04.2011 инспекция представила суду первой инстанции приложение №11, в котором соответствующие итоги подведены поквартально и по итогам года.

Вместе с тем, как правильно установлено судом и следует из материалов дела, претензий к надлежащему учету материалов по счету 10 «Материалы» налоговый орган не привел ни в акте, ни в решении, ни в ходе рассмотрения настоящего дела судом первой инстанции.

Из оспариваемого решения инспекции, а также из акта проверки, следует, что в ходе проверки налоговый орган фактически не исследовал вопрос о том, списание каких материалов, отраженных по счету 10, учтено налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль в налоговой декларации, а каких – не учтено.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что инспекция в отсутствие претензий к учету материалов и их списанию со счета 10 должна была учесть фактические материальные расходы налогоплательщика вне зависимости от того, отражены ли данные расходы налогоплательщиком в налоговой декларации.

Кроме того, судом первой инстанции правильно принято во внимание то обстоятельство, что на необходимость учета рассматриваемых расходов налогоплательщик указывал в возражениях на акт проверки, соответствующие документы по списанию материалов в производство и их учету на счете 10 представлены налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, однако налоговый орган по существу надлежащей оценки данным доводам налогоплательщика не дал, ограничившись фактом того, что эти расходы не учтены самим налогоплательщиком в налоговой декларации.

В обоснование заявленных в апелляционной