Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2012 по делу n А78-9513/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения).

Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

Положениями статьи 120 Гражданского кодекса РФ (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо, соответственно, Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение).

Государственное или муниципальное учреждение может быть бюджетным или автономным учреждением.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса РФ бюджетное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) услуг физическим или юридическим лицам в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы.

Положения, установленные Бюджетным кодексом Российской Федерации применительно к бюджетным учреждениям, распространяются на органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления (муниципальные органы) (пункт 6 статьи 161 Бюджетного кодекса РФ).

Из изложенного следует, что вневедомственная охрана, финансируемая за счет средств федерального бюджета, в соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ и Бюджетного кодекса РФ, относится к государственным бюджетным учреждениям.

В соответствии с пунктом 7 Положения об Отделе вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Сретенскому району, утвержденному приказом УВО при УВД по Забайкальскому краю от 18.07.2008 №148, отдел является юридическим лицом и в гражданско-правовых отношениях участвует в форме государственного учреждения (т.1 л.д. 14).

В соответствии с Федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий год (статья 6 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов», статья 6 Федерального закона от 02.12.2009 г. N 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов») средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Согласно пункту 13 Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 21.01.2001 №46н «О порядке открытия и ведения территориальными органами Федерального казначейства лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, получателей средств федерального бюджета, финансируемых на основании смет доходов и расходов» главные распорядители средств в двадцатидневный срок со дня введения в действие законодательных актов, нормативных правовых актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, учредительных документов (уставов) получателей средств, упраздняющих или устанавливающих источники образования и (или) направления использования указанных средств, оформляют дополнения к генеральным разрешениям и, соответственно, на их основании оформляют получателям средств, находящимся в их ведении, дополнения к разрешениям.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что налог на прибыль организаций с суммы доходов, полученных от граждан и организаций в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества должен быть уплачен налогоплательщиком до перечисления этих средств в бюджет.

При таких обстоятельствах не может учитываться правовая позиция, изложенная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 №5953/03, согласно которой средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 Налогового кодекса РФ. Аналогичный подход применен в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2011 №ВАС-16440/11.

Кроме того, доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в статье 251 Налогового кодекса РФ, и их перечень является исчерпывающим. К таким доходам согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ относятся, в частности, средства целевого финансирования в виде бюджетных ассигнований, выделяемые бюджетным учреждениям. При этом на налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, возложена обязанность ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Следовательно, все иные доходы организаций, не поименованные в указанной статье, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса РФ.

Аналогичная норма приведена в пункте 2 статьи 321.1 Налогового кодекса РФ (действующей в рассматриваемые периоды), согласно которому при ведении налогового учета в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений, выделенных на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Следовательно, расходы, произведенные за счет средств целевого финансирования, в целях налогообложения прибыли также не учитываются.

Доходы от реализации бюджетными учреждениями платных услуг в перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, не включены.

Таким образом, средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса РФ.

Изложенное согласуется и с нормами действующего бюджетного законодательства.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса РФ доходы бюджета - это денежные средства, поступающие в безвозмездном и безвозвратном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации в распоряжение органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Пунктом 1 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ установлено, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы относятся к налоговым доходам бюджетов.

К числу неналоговых доходов относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (пункт 4 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ).

Одновременно пунктом 2 статьи 42 Бюджетного кодекса РФ предусмотрено, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Таким образом, положения пункта 4 статьи 41, пункта 2 статьи 42, абзаца первого статьи 43 Бюджетного кодекса РФ реализуются после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в том числе и налога на прибыль, в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

Кроме того, положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов, и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет, необходимо уплатить налоги, сборы, и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Изложенное согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, высказанной в пункте 4 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, от 22.12.2005 №98 и подтверждается, в том числе, Определениями ВАС от 29.12.2011 №ВАС-16440/11, от 10.01.2012 № ВАС-16876/11.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, учреждением в 2008-2010 г.г. оказывались услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами и контрактами по охране их имущества юридических и физических лиц за плату, то есть на возмездной основе, в связи с чем, заявителем были получены денежные средства, вмененные налоговой проверкой как доход от деятельности по договорам, контрактам на оказание услуг по охране объектов, имущества юридических и физических лиц, в том числе: за 2008 год в сумме 7389133,98 руб., за 2009 год – 8192920,68 руб., за 2010 год – 8603014,41 руб.

Факт получения дохода в названных периодах и размерах признан заявителем и им не оспаривается, что нашло свое отражение в представленном сторонами соглашении по обстоятельствам дела (вх. №А78-Д-4/26561 от 21.12.2011 г.), подписанном их представителями с соблюдением требований статьи 62 АПК РФ.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что из представленных выписок по лицевому счету учреждения следует, что средства, получаемые заявителем по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, учитываются федеральным казначейством как средства от приносящей доход деятельности и отражаются в разделе 3 - операции по приносящей доход деятельности (т. 1, л.д. 155-166, т. 2, л.д. 1-12).

Таким образом, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что средства, полученные заявителем в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, должны были быть включены в состав доходов от реализации услуг и отражены в составе доходов в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009 и 2010 г.г., а потому вывод налогового органа о необоснованном неучтении Сретенским ОВО при МО МВД России «Нерчинский» сумм, полученных заявителем в рамках осуществления деятельности по договорам, контрактам на оказание услуг по охране объектов, имущества юридических и физических лиц в целях обложения налогом на прибыль организаций, в том числе: за 2008 год – 7389133,98 руб., за 2009 год – 8192920,68 руб., за 2010 год – 8603014,41 руб. является правильным.

По указанным выше мотивам правомерно и отклонение судом первой инстанции ссылка заявителя на статьи 41, 42, 46 Бюджетного кодекса РФ.

Апелляционный суд соглашается с позицией суда первой инстанции о необоснованности довода учреждения о необходимости принятия в расчет при определении суммы налога на прибыль организаций величины произведенных расходов учреждения, определяемых в соответствии с положениями статьи 321.1. НК РФ, исходя из следующего.

Как следует из акта проверки и оспариваемого решения налогового органа, инспекцией установлено, что учреждение полностью финансируется за счет средств федерального бюджета, иных расходов при осуществлении коммерческой деятельности инспекция не установила. Указанное подтверждается сметой расходов и доходов за 2008-2010 годы. При расчете налога на прибыль (раздел 2 решения) инспекцией показатели расходов и внереализационных расходов приняты как «0».

Кроме того, из отчетов об исполнении бюджета за 2008-2010 годы (т.т.1 л.д.48-55) следует, что всего расходы учреждения в 2008 году фактически составили в пределах бюджетных обязательств (графы 5 и 9) 9 285 335,41 руб., при этом расходов через банковские счета осуществлено не было. Аналогичная ситуация следует и из отчетов за 2009 и 2010 годы (10 627 108,36 руб. и 12 878 146,40 соответственно в пределах лимитов бюджетных обязательств без осуществления расходов по банковским счетам).

Указанные документы, на которые и ссылается заявитель апелляционной жалобы, однозначно подтверждают то обстоятельство, что учреждением в спорные периоды расходы производились только с лицевого счета в пределах лимитов бюджетных обязательств, расходов же с банковских счетов учреждением в спорные периоды не производилось.

Следовательно, принимая во внимание действовавшие в спорный период положения пункта 2 статьи 321.1 НК РФ (при ведении налогового учета в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений, выделенных на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств) указанные расходы за период 2008-2010 годы в размере 9 285 335,41 руб., 12 627 108,36 руб., 12 878 146,40 руб. соответственно,