Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 по делу n А19-1175/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части (пункт 9 статьи 101 Кодекса).

По смыслу пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ (в силу пункта 16 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 №137-ФЗ применяется к правоотношениям, возникающим с 1 января 2009 года) обжалование решения налогового органа в вышестоящем налоговом органе обязательно должно предшествовать его обжалованию в судебном порядке.

При этом срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в законную силу.

Судом апелляционной инстанции при рассмотрении настоящего дела установлено и следует из материалов дела, что налогоплательщиком была подана жалоба в вышестоящий налоговый орган на вступившее в силу решение инспекции от 15.04.2011 в пределах одного года - 31.01.2012, по результатам рассмотрения которой принято решение 30.03.2012, что свидетельствует о соблюдении налогоплательщиком обязательного досудебного порядка урегулирования налогового спора.

В соответствии с частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Суд апелляционной инстанции считает, что срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен исчисляться с момента истечения срока для рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом, поскольку нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устанавливающие срок для обращения в суд за защитой нарушенного права, не должны рассматриваться как препятствующие реализации права на использование внесудебных процедур разрешения налоговых споров. Данный правовой подход изложен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.12.2011№10025/11.

Общество обратилось в суд с заявлением об оспаривании решения инспекции 11.01.2012, заявление оставлено судом без движения в целях представления доказательств соблюдения досудебного порядка урегулирования спора и принято к производству после представления решения вышестоящего налогового органа определением суда от 18.04.2012, то есть в течение трех месяцев с момента принятия решения по жалобе вышестоящим налоговым органом – 30.03.2012, следовательно, оснований для вывода о пропуске обществом срока на обращение в суд не имеется. Доводы апелляционной жалобы являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно им отклонены.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает решение суда первой инстанции в части удовлетворения требования заявителя о признании частично незаконным решения инспекции №01-17/37 от 15.04.2011 и взыскания с инспекции в пользу общества расходов по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб. подлежащим отмене с принятием в данной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения инспекции №01-17/37 от 15.04.2011, основанием для отказа в возмещении налогоплательщику налога на добавленную стоимость из бюджета в рассматриваемой сумме послужил вывод инспекции о необоснованности применения налоговых вычетов, а также представление четвертой корректирующей налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года 19.10.2010, по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода, срок представления налоговой декларации за который 20.09.2007.

Суд первой инстанции, удовлетворяя в указанной части требования общества,  посчитал необоснованным вывод налогового органа о несоблюдении обществом срока для возмещения суммы налога из бюджета за август 2007 года в связи представлением налоговой декларации по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода, поскольку первоначальная и первая уточненная (в которой включена сумма налога к возмещению из бюджета) налоговые декларации поданы обществом своевременно.

Суд апелляционной инстанции соглашается с инспекцией в том, что у нее имелись основания для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по мотиву представления корректирующей налоговой декларации за август 2007 года по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ определяется как сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 Кодекса, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Вместе с тем право на применение вычета по налогу на добавленную стоимость может быть реализовано в том налоговом периоде, в котором соблюдены условия для его применения.

Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, то в соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ положительная разница подлежит возмещению в порядке, установленном статьей 176 Кодекса.

Пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ предусматривает возмещение налогоплательщику суммы превышения налоговых вычетов над суммами исчисленного налога на добавленную стоимость в порядке и на условиях, установленных статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания налогового периода.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 01.10.2008 №675-О-П и от 03.07.2008 №630-О-П указал, что пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ не нарушает конституционных прав налогоплательщиков, поскольку налогоплательщику предоставлена возможность возмещать налог в пределах срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, что корреспондирует срокам, установленным для налоговых органов на проведение проверок.

Согласно подпункту 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Налогового кодекса РФ.

В силу статьи 88 Налогового кодекса РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Пунктом 2 статьи 176 Налогового кодекса РФ установлено, что по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет (пункт 6 статьи 176 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с пунктами 7 - 8 статьи 176 Налогового кодекса РФ решение о зачете (возврате) суммы налога принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично). Поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения о возврате, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства на следующий день после дня принятия налоговым органом этого решения, который в течение пяти дней со дня получения указанного поручения осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации и в тот же срок уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.

При этом пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ предусматривает возможность возмещения налогоплательщику положительной разницы между суммой документально подтвержденных налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по правилам статьи 166 Налогового кодекса РФ, за единственным исключением - когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Соответствующим налоговым периодом в данном случае является август 2007 года, в котором у налогоплательщика возникли предусмотренные статьей 172 Налогового кодекса РФ условия для применения налогового вычета. Налоговый период окончен 31.08.2007 (срок подачи налоговой декларации - 20.09.2007). Следовательно, налоговая декларация в соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ могла быть подана до 20.09.2010.

Поскольку уточненная налоговая декларация представлена в налоговый орган 19.10.2010, а право на вычеты возникло в налоговый период - август 2007 года, налоговый орган пришел к правомерному выводу о пропуске обществом срока, установленного пунктом 2 статьи 173 налогового кодекса РФ для заявления вычетов и возмещения налога на добавленную стоимость.

При этом то обстоятельство, что первоначальная и первая корректирующая (в которой включена сумма налога к возмещению в размере 381 356 руб.) налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года представлены обществом в инспекцию в пределах срока (20.09.2007 и 19.03.2009 соответственно) не свидетельствуют об отсутствии оснований для применения положений пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ. Более того, по результатам камеральной налоговой проверки первой уточненной налоговой декларации инспекцией отказано в принятии налоговых вычетов и возмещении налога.

По мнению суда апелляционной инстанции является ошибочным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для признания решения инспекции №01-17/37 от 15.04.2011 незаконным в связи с несоответствием его требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ. Как установлено судом первой инстанции, мотивы непринятия  налоговых вычетов и отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в спорной сумме приведены в решении инспекции об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на которое имеется ссылка в оспариваемом решении; кроме того, основание для отказа в возмещении налога из бюджета - представление налоговой декларации за август 2007 года по истечении трех лет после окончания налогового периода – приведено в оспариваемом решении инспекции.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения требования заявителя о признании частично незаконным решения инспекции №01-17/37 от 15.04.2011 и взыскания с инспекции в пользу общества расходов по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб. Апелляционная жалоба инспекции  в данной части подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований.

Между тем суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения требования общества об обязании налогового органа возместить обществу из федерального бюджета налог на добавленную стоимость за август 2007 года в сумме 381 356 руб., исходя из следующего.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 65 от 18.12.2007 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость» налогоплательщик, обращаясь в суд за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость, вправе предъявить как требование неимущественного характера - об оспаривании решения, (бездействия) налогового органа, так и требование имущественного характера - о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, т.е. способ защиты нарушенного права, определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании проведенных камеральных проверок представленных обществом первой и четвертой корректирующих налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года вынесены решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.08.2009 № 01-12/124-1354 и от 15.04.2011 № 01-17/36 соответственно. Данными решениями уменьшены исчисленные в завышенных размерах суммы к возмещению, в том числе на 381356 руб., заявленной по счету-фактуре от 20.08.2007 № 3.

Следовательно, об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость за указанный период заявитель узнал из полученного им 14.08.2009 решения инспекции №01-12/124-13054 от 12.08.2009, принятого по результатам камеральной налоговой проверки первой уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года.

При таких обстоятельствах суд первой