Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2013 по делу n А78-7099/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

1449153 руб., в связи с чем, установлена неполная уплата в бюджет НДС в указанном размере за названный период.

Рассматривая дело, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали основания для проведения повторной выездной проверки. Общество с данным выводом согласно, налоговым органом данный вывод оспаривается.

Апелляционный суд с данным выводом суда первой инстанции не согласен по следующим мотивам.

Суд первой инстанции сделал данный вывод, исходя из того, что  в соответствии с абзацем шестым пункта 10 статьи 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Из материалов дела усматривается, что в отношении ООО «ЧСЗ» на основании решения заместителя начальника инспекции № 15-08-615 от 30.12.2011 о проведении выездной налоговой проверки была назначена проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2008 по 31.12.2008. При этом указанная проверка согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке от 17.02.2012 начата 30.12.2011 и окончена 17.02.2012 (т. 2, л.д. 18, 19). По решению налогового органа № 14-08/56 от 31.05.2012, вынесенного по итогу такой проверки, обществу было предложено уплатить недоимку по НДС за 4 квартал 2008 года в размере 1449153 руб., начислены пени по нему - 288305,21 руб., в привлечении к ответственности отказано ввиду истечения срока давности (т. 1, л.д. 34-37, т. 2, л.д. 5-12). При этом в деле имеются сведения, что в отношении заявителя инспекцией на основании решения № 18-09-499 от 02.12.2009 ранее уже назначалась выездная налоговая проверка, в том числе по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по результатам которой состоялся акт № 18-09-22 от 26.03.2010 и было принято решение № 18-09/37 от 28.04.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, содержащее, в частности, предложение уплатить обществу недоимку по НДС за 4 квартал 2008 года в сумме 1864507 руб., соответствующие пени по нему, а также штраф, предъявленный по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога в размере 372901 руб. (т. 2, л.д. 125-135, 136-148). Указанное решение инспекции от 28.04.2010 № 18-09/37 являлось предметом рассмотрения в рамках дела № А78-234/2011, а согласно решению АСЗК по нему от 11.04.2011 судом было отказано в удовлетворении требований ООО «ЧСЗ» в части доначисления НДС в размере 1449153 руб., соответствующих ему пени – 287842,68 руб. и штрафа, причем судом давалась оценка доводам налогоплательщика, касающихся обоснованности заявленного им налогового вычета в сумме 1449153 руб. по счету-фактуре № 00000992 от 01.12.2008. Данный судебный акт вступил в законную силу без изменений 19.07.2011 (т. 1, л.д. 44-54, 55-71).

С учетом положений пункта 5 статьи 89 НК РФ и изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не вправе был проводить в отношении ООО «ЧСЗ» вторую выездную налоговую проверку по НДС за 4 квартал 2008 года, поскольку данный период был охвачен уже ранее проведенной в отношении общества выездной налоговой проверкой, по которой имеется соответствующее решение № 18-09/37 от 28.04.2010, а также решение суда от 11.04.2011, вступившее в законную силу по смыслу части 1 статьи 180 АПК РФ, содержащее определенные выводы по оспариваемым обществом эпизодам, связанным с правомерностью применения им вычетов по налогу по счету-фактуре № 00000992 от 01.12.2008, тем более, что по второй уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2008 года по отношению к первоначально представленной обществом, охваченной первой выездной налоговой проверкой, сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного налогоплательщиком не отражалась, а, напротив, была им увеличена с 361136 руб. до 364658 руб. и это обстоятельство подтверждено сторонами (т. 2, л.д. 24-49).

Апелляционный суд исходит из следующего.

В соответствии с п.2 абз.4 п.10 ст.89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Относительно применения данного положения в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09 по делу N А44-23/2009 было разъяснено, что «предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога на прибыль, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Кодекса, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой. При принятии на момент проведения повторной налоговой проверки судебных актов по спору об оспаривании решения налогового органа, вынесенного по результатам первоначальной выездной налоговой проверки, налоговый орган, проверяя уточненные данные, не вправе переоценивать выводы о наличии и размере налоговой обязанности, которые были сделаны судами применительно к эпизодам, оспаривавшимся налогоплательщиком по результатам первоначальной налоговой проверки. Налоговый орган при принятии решения по итогам повторной налоговой проверки не вправе определять для налогоплательщика иные последствия, нежели определенные судебными актами, в том числе путем оспаривания правовой квалификации сделок, которая была сделана судом, либо путем переоценки установленных судом фактических обстоятельств. При указанных условиях проведение повторной налоговой проверки уточненной налоговой декларации не может повлечь преодоления судебных актов, принятых по спору об оспаривании решения налогового органа, вынесенного по результатам первоначальной выездной налоговой проверки».

Апелляционный суд полагает, что основания для проведения повторной выездной проверки у налогового органа имелись, поскольку, как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, по НДС за спорный период действительно проводилась выездная налоговая проверка, решением по которой была установлена недоимка по НДС за 4 квартал 2008г. в размере 1 864 507руб., начислены соответствующие пени и штраф (т.2 л.д.134). При оспаривании решения налогового органа от 28.04.2010г. №18-09/37 в рамках дела №А78-234/2011 судами был сделан вывод об обоснованности доначисления НДС. Таким образом, налоговым органом в ходе проверки были установлены действительные налоговые обязательства общества по НДС за 4 квартал 2008г., что было подтверждено судами.

Как следует из судебных актов по делу №А78-234/2011, суд первой инстанции в решении от 11.04.2011г. пришел к выводу о невозможности учета доводов общества о вычете по НДС за 4 квартал 2008г. в размере 1 449 153руб. по счету-фактуре № 00000992 от 01.12.2008г., как в связи с наличием сомнений в реальности хозяйственных операций, так и в связи с тем, что данные вычеты не были заявлены налогоплательщиком (т.1 л.д.44-54). Суд апелляционной инстанции в постановлении от 19.07.2011г. пришел к выводу, что выводы суда первой инстанции о сомнительности хозяйственных операций являются преждевременными, но поддержал решение суда первой инстанции, так как расходы и вычеты по НДС не были заявлены в налоговых декларациях. Постановлением от 28.09.2011г. суд кассационной инстанции указанные судебные акты оставил без изменения, при этом из данного судебного акта следует, что поддержана позиция о том, что отказ в удовлетворении заявленных требований в части обоснован, так как обществом вычеты по НДС за 4 квартал 2008 года по счету-фактуре N 00000992 от 01.12.2008 обществом не декларировались.

Следовательно, при рассмотрении вопроса о наличии оснований для проведения повторной выездной налоговой проверки в связи с подачей уточненной декларации следует учитывать не только суммы налога к уплате по декларациям, поданным налогоплательщиком, но и  учитывать результаты первичной выездной налоговой проверки.

Поскольку из материалов дела следует и подтверждено сторонами, что подача уточненной декларации, которая стала предметом повторной проверки, связано с заявлением вычетов по НДС за 4 квартал 2008 года по счету-фактуре N 00000992 от 01.12.2008, выводы относительно которой были признаны апелляционным судом преждевременными, и, по существу, подача декларации направлена на уменьшение налоговой обязанности общества по НДС за 4 квартал 2008г. относительно того, как она была определена по результатам ранее состоявшейся выездной проверки, то апелляционный суд полагает, что у налогового органа основания к проведению повторной выездной налоговой проверки за спорный период имелись, а рассмотрение обстоятельств, связанных с заявлением вычетов по НДС за 4 квартал 2008 года по счету-фактуре N 00000992 от 01.12.2008, не может войти в противоречие с ранее состоявшимися судебными актами по делу №А78-234/2011.

Как следует из материалов дела, в подтверждение заявленного вычета по НДС за 4 квартал 2008 года в размере 1 449 153руб. обществом были представлены копии: счета-фактуры № 00000992 от 01.12.2008 г. (т.2 л.д.51), договора на оказание услуг по реконструкции и ремонту от 15.08.2008 г. и дополнительного соглашения к нему от 27.08.2008 г. (т.2 л.д.52-53), справки о стоимости выполненных работ и затрат 31 от 01.12.2008г. (т.2 л.д.54),  локальных сметных расчетов и соответствующих им  актов о приемке выполненных работ №3 от 30.10.2008г. (т.2 л.д.55-112), книги покупок за 4 квартал 2008г. (т.2 л.д.113-116), платежных поручений (т.2 л.д.117-118), акта о приеме-передаче здания (сооружения) №6 от 13.10.2008г. (т.2 л.д.119-121), письма №12/01 от 30.07.2008г. (т.2 л.д.124).

Также обществом в материалы дела было представлено экспертное заключение №01/07/11 от 11.07.2011г. (т.3 л.д.40-56).

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

На основании пункта 1 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Из решения налогового органа следует, что основанием для отказа в вычетах стали выводы налогового органа о том, что договора от 15.08.2008г. заключен между взаимозависимыми лицами; действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, суть которой заключается в завышении вычетов по НДС, уменьшающих общую сумму НДС; сделка заключена между взаимозависимыми организациями, учредителем которых является одно и то же лицо, заинтересованное во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий на оказание услуг по текущему не капитальному ремонту.

С учетом рассмотрения возражений общества налоговый орган указал, что материалы первичной выездной проверки, по которой было вынесено решение №18-09-37 от 28.04.2010г., были переданы в следственное управление следственного комитета РФ по Забайкальскому краю, которому обществом были представлен, в том числе, акт №40 выполненных работ от 10.12.2008г., согласно которому были выполнены работы по ремонту здания магазина заказов на сумму 9 500 000руб. Данным органом было установлено,