Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2013 по делу n А10-4124/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. № 914 предусмотрено, что счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Из приведенных правовых норм следует, что для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, необходимо чтобы затраты налогоплательщика были документально подтверждены, хозяйственные операции (сделки) и их оплата носили реальный характер, и счета-фактуры, представленные в обоснование правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость соответствовали требованиям, предъявляемым к ним статьей 169   Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодатель связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Обжалуемым решением № 29 от 10. 05. 2012 года налоговым органом установлено, что в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель Плетнев В.В. завысил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года при следующих обстоятельствах.

В ходе выездной налоговой проверки индивидуальным предпринимателем Плетневым В.В. представлены документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с поставщиком товаров ООО «Реалстрой».

Налоговая инспекция, оценив представленные документы, пришла к выводу о том, что ООО «Реалстрой» имеет признаки однодневки, по месту регистрации данная организация не находится, относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность.

Договор на поставку товара с ООО «Реалстрой» предприниматель не представил. Посчитав, что факт поставки сырья от ООО «Реалстрой» предпринимателю Плетневу В.В. не подтвержден, налоговый орган пришел к выводу об отсутствии реальности хозяйственных операций с ООО «Реалстрой», в связи с чем предпринимателю было отказано в вычетах по налогу на добавленную стоимость на сумму 427 119 рублей и уменьшены расходы для расчета налога на доходы физических лиц на сумму 2 372 881 рублей по счету-фактуре № 18/1 от 16.01.2008 г. и товарной накладной № 18/1 от 16.01.2008 г. ООО «Реалстрой».

Получив акт проверки с вышеизложенными выводами, предприниматель представил в налоговый орган вместо документов по сделкам с ООО «Реалстрой», документы по взаимоотношениям с ОАО «Бурятагропромдорстрой», заменив одну хозяйственную операцию на другую.

Налоговая инспекция пришла к выводу о неправомерности заявленных Предпринимателем налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, полученным от ОАО «Бурятагропромдорстрой» по следующим основаниям.

В материалах проверки содержится Договор комиссии на приобретение товара б/н от 14.01.2008г., заключенный между предпринимателем Плетневым В.В. (Комитент) и ОАО «Бурятагропромдорстрой» (Комиссионер).

Согласно п. 1.1. данного договора Комиссионер обязуется приобрести для Комитента от своего имени, но за его счет материалы для приготовления асфальтобетонной смеси.

Пунктом 3.1. предусмотрено, что за выполнение поручения по приобретению товара Комитент обязуется уплатить Комиссионеру комиссионное вознаграждение в размере 2% от цены, согласованной сторонами в приложении к договору. При этом уплата вознаграждения производится Комитентом либо наличными деньгами в пределах, установленных действующим законодательством, либо путем перечисления через расчетный счет (п. 3.3. договора).

Между предпринимателем Плетневым В.В. и ОАО «Бурятагропромдорстрой» заключен договор подряда б/н от 14.01.2008г. на переработку сырья, согласно которому ОАО «Бурятагропромдорстрой» обязуется изготовить из сырьевых материалов предпринимателя Плетнева В.В. горячую асфальтобетонную смесь (тип Б, марка 2).

Согласно п. 2.1. договора цена работ составляет 200 рублей, в том числе НДС 18%, за одну тонну готовой продукции.

Пунктом 2.2. предусмотрено, что Заказчик оплачивает Подрядчику стоимость произведенных работ на основании счета-фактуры в течение 5 банковских дней после подписания акта выполненных работ и передачи готовой продукции в соответствии с количеством готовой продукции, указанной в этом акте.

Кроме того, налогоплательщиком в налоговый орган представлен договор поставки строительных материалов б/н от 11.01.2008г., согласно которому ОАО «Бурятагропромдорстрой» обязуется поставлять предпринимателю Плетневу В.В. асфальтобетонную смесь с асфальтобетонного завода, находящегося по адресу: п. Медведчиково, 14. Стоимость строительного материала составляет 2100 руб. за одну тонну асфальтобетонной смеси, в том числе НДС 18% - 320, 34 руб.

В ходе налоговой проверки предприниматель Плетнев В.В. пояснил, что с ООО «Реалстрой» он не работал, договор был заключен с головной организацией ОАО «Бурятагропромдорстрой», которое находило поставщиков материалов для производства асфальтобетонной смеси. ОАО «Бурятагропромдорстрой» перерабатывало материалы на своем заводе, Плетнев В. В. оплачивал материалы и на эту сумму забирал готовый асфальт. Договор с ООО «Реалстрой» заключало ОАО «Бурятагропромдорстрой», Плетневу В. В. передали только счет-фактуру, товарную накладную и выписки банка об оплате.

Оценив изложенные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу о том, что договор поставки строительных материалов б/н от 11.01.2008г. сторонами не исполнялся.

Таким образом, налоговым органом установлена реальность исполнения сделок по договору комиссии на приобретение товара б/н от 14.01.2008г. и по договору подряда б/н от 14.01.2008г. на переработку сырья. При этом заключенный между этими же лицами договор поставки строительных материалов б/н от 11.01.2008г., заключенный ОАО «Бурятагропромдорстрой» с предпринимателем Плетневым В.В. не исполнялся, что свидетельствует о мнимости сделки, так как у сторон договора отсутствовали намерения по его реальному исполнению.

С учетом того, что фактически сторонами исполнялись взятые на себя обязательства как по договору комиссии на приобретение товара б/н от 14.01.2008г., так и по договору подряда б/н от 14.01.2008г. на переработку сырья, участниками данных сделок нарушен порядок выставления счетов-фактур, поскольку в книге покупок предпринимателя Плетнева В.В. зафиксирован счет-фактура от продавца ООО «Реалстрой» , а не от комиссионера - ОАО «Бурятагропромдорстрой», который согласно п. 1.1 Договора комиссии приобретает материалы от своего имени.

Следовательно, по указанному счету-фактуре право на налоговый вычет налогоплательщиком не подтверждено.

Кроме того, предприниматель Плетнев В.В., представляя в налоговый орган документы по ОАО «Бурятагропромдорстрой» вместо документов по сделкам с ООО «Реалстрой», фактически заменил одну хозяйственную операцию на другую.

Вместе с тем, полная замена одних документов на другие и фактически замена одной хозяйственной операции на другую налоговым законодательством не предусмотрена.

При этом в книге покупок предпринимателя Плетнева В.В., использованной инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, счета – фактуры выставленные ОАО «Бурятагропромдорстрой» не зарегистрированы.

Согласно пункту 8 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации порядок ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 в редакции, действующей в период принятия оспариваемого ненормативного акта налогового органа, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

В силу пункта 14 Правил счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Пунктом 8 Правил предусмотрено, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно абзацу 2 пункта 7 Правил при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

В приложении 4 Правил указано, что по строкам дополнительного листа книги покупок производятся записи по счетам-фактурам, подлежащие аннулированию. Показатели по строке "Всего" используются для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде.

Однако предпринимателем Плетневым В.В. дополнительный лист книги покупок в нарушение названных норм не оформлялся.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о наличии нарушений при оформлении счетов-фактур, по которым заявлены налоговые вычеты, а также о нарушениях при внесении в них исправлений.

Предпринимателем Плетневым В.В., не представлены сведения о соблюдении установленного порядка внесения исправлений в бухгалтерские документы, поэтому налоговой инспекцией обоснованно не приняты документы ОАО «Бурятагропромдорстрой» в качестве доказательств для получения налоговых вычетов по сделкам с указанным контрагентом.

При таких установленных обстоятельствах, не опровергнутых предпринимателем в судебном заседании, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о доказанности налоговым органом того, что представленные предпринимателем Плетневым В.В. документы по контрагенту ОАО «Бурятагропромдорстрой» содержат недостоверную информацию.

Неподтверждение факта легальности заключенного заявителем с контрагентами договоров и фактических поставок ОАО «Бурятагропромдорстрой», неправильное оформление документов в подтверждение хозяйственных операций, обязательных к составлению, исключают возможность определить действительные затраты предпринимателя Плетнева В.В., и, следовательно, принять указанные расходы в целях предоставления вычета по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, оценив представленные налогоплательщиком документы и полученную информацию, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что представленные предпринимателем Плетневым В.В. документы ОАО «Бурятагропромдорстрой» содержат недостоверную информацию, не подтверждают реальность осуществления хозяйственных операций, о недобросовестности действий предпринимателя Плетнева В.В., направленных на необоснованное получение налоговой выгоды в виде неправомерного принятия к вычетам сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных по взаимоотношениям с ОАО «Бурятагропромдорстрой», так как совершенная налогоплательщиком сделка носит формальный характер.

В нарушение вышеизложенных норм предпринимателем Плетневым В.В. не внесены сведения исправления в книгу покупок об аннулировании счетов-фактур выставленных ООО «Реалстрой», а именно дополнительные листы  книги покупок в которых будут отражаться вносимые изменения в книгу покупок, а также дата, когда изменения были внесены.

Составление новых книг продаж, покупок, журналов учета полученных счетов фактур не предусмотрено правилами их ведения.

Следовательно, при предъявлении налогоплательщиком новых счетов-фактур, ранее не зарегистрированных в книге продаж и журнале учета полученных счетов-фактур, для получения налогового вычета должны быть осуществлены процедуры, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации.

Таким образом, налоговый орган не мог предоставить дополнительные налоговые вычеты по приобретению товара у ОАО «Бурятагропромдорстроя» по счетам-фактурам, которые не были зарегистрированы в книге покупок в отчетном периоде и, соответственно, не учитывались при исчислении налога на добавленную стоимость в налоговой декларации, так как предоставление налогового вычета носит заявительный характер.

Как следует из оспариваемого решения, предпринимателю Плетневу В.В. доначислен налог на доходы физических лиц, поскольку представленными документами он не подтвердил право на профессиональные вычеты.

Так, в ходе выездной налоговой проверки ООО «Реалстрой» установлено, что это общество имеет признаки фирмы-однодневки: по месту регистрации данная организация не находится; относится к категории налогоплательщиков не представляющих налоговую отчетность; руководитель ООО «Реалстрой» Подберезкин И.С. отрицает свое участие в деятельности ООО «Реалстрой»; организация не располагают трудовыми ресурсами; не имеет имущества, транспортных средств; не находится по своему юридическому адресу; меняет местонахождение и попадает под критерий "мигрирующих организаций".

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы, в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура № 000018/1 от 16.01.2008г. и товарная накладная № 18/1 от 16.01.2008г., подтверждающие получение товаров от ООО «Реалстрой», заполнены с нарушением требований п. 1,2 статьи 169 Кодекса, подписаны не установленным и неуполномоченным лицом.

Из вышеперечисленного следует, что создание организации ООО «Реалстрой» не было связано с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а направлено исключительно на создание благоприятных налоговых последствий для своих покупателей.

Налоговой проверкой не удалось определить, каким образом происходила перевозка товаров, где производилась погрузка и разгрузка товаров, как производилось списание товаров у грузоотправителей и оприходование их у грузополучателей (принятие