Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2013 по делу n А78-10940/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Как следует из материалов дела, проверкой правильности удержания налога на доходы физических лиц за период с 08.04.2010 по 30.06.2012 нарушений установлено не было, вместе с тем выявлено, что в нарушение п. 4, п. 6 ст.226 НК РФ заявителем в течение проверяемого периода допускались случаи несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет.

В силу положений статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1); за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5).

Неисполнение налоговым агентом возложенных на него обязанностей образует отдельный состав налогового правонарушения и влечет взыскание штрафа (статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации). Из данной нормы следует, что ответственность налоговых агентов предусматривается за невыполнение ими публично-правовой обязанности по удержанию и (или) перечислению в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Налоговая база по указанному налогу включает в себя все доходы налогоплательщика (физического лица), полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (статья 210 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 226 Кодекса исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная  пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Исходя из пункта 4 статьи 226 Кодекса удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Согласно пункту 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Суд первой инстанции с учетом положений пунктов 7-8 статьи 101 НК РФ сделал вывод о том, что приведенные в материалах налоговой проверки обстоятельства, связанные с выводом инспекции о несвоевременном перечислении ИП Карповой И.И. сумм исчисленного и удержанного НДФЛ, сами по себе не могут свидетельствовать об этом, поскольку соответствующие им основания не конкретизированы, ссылки на первичные документы, из которых бы в действительности усматривались факты совершенных заявителем правонарушений, отсутствуют.

Кроме того, с учетом Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России № САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006 года, судом установлено, что вывод в акте проверки № 2.7-41/1263дсп от 16.09.2012 о том, что предпринимателем допущено нарушение п. 4, п. 6 ст. 226 НК РФ, выразившееся в несвоевременности перечисления НДФЛ в бюджет, сделан в итоговом выражении арифметических показателей сумм начисленного налога по выплаченной заработной плате, сумм удержанного налога, сумм перечисленного налога, с указанием начального (на начало проверяемого периода) и конечного (на конец проверяемого периода) сальдо расчетов с бюджетом по резидентам и нерезидентам (т. 1, л.д. 31-34, раздел 2.1.2 акта).

При этом, как установил суд первой инстанции, ссылок на соответствующие первичные документы заявителя за проверяемый период, из которых бы в действительности усматривались показатели произведенных предпринимателем выплат в пользу физических лиц, дат выплат, идентифицирующих признаков налогоплательщиков, из доходов которых производились необходимые удержания для последующего их внесения в бюджет, материалы проверки не содержат.

Суд первой инстанции исходил из того, что при анализе представленных налоговым органом в материалы дела за проверенный период налоговых карточек заявителя по учету доходов и налога на доходы физических лиц, а также платежных ведомостей не представляется возможным установить конкретные даты выплаты доходов каждому из поименованных в нем налогоплательщику, с которых в последующем были произведены удержания НДФЛ, а потому из них нельзя сделать однозначный вывод о допущении заявителем случаев несвоевременного перечисления налога в бюджет, исходя из положений пункта 6 статьи 226 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом обоснованности начисления и предъявления заявителю пени по статье 75 НК РФ, а также штрафа по статье 123 НК РФ по НДФЛ как налоговому агенту в оспариваемых суммах.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами первой инстанции по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка проведена на основании представленных налогоплательщиком документов в частности налоговых карточек по учету доходов и налога на доходы физических лиц, платежных ведомостях, платежных поручений на перечисление НДФЛ.

Из оспариваемого решения инспекции (т.2 л.д.30-32) следует, что налоговым органом по результатам проверки выявлены факты несвоевременного перечисления предпринимателем в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного с физических лиц. При этом в ходе проведения проверки налоговый орган не установил каких-либо обстоятельств, связанных с нарушением порядка определения доходов, установив в результате анализа представленных на проверку документов нарушения только в части своевременности перечисления фактически исчисленного и удержанного у налогоплательщиков НДФЛ.

Указанное нарушение подтверждаются платежными ведомостями на выдачу заработной платы, платежными поручениями на перечисление налога на доходы за 2010-2012 годы.

Из оспариваемого решения инспекции также следует, что налоговый орган определил суммы удержанного у налогоплательщиков НДФЛ на основании данных, определенных самим налогоплательщиком, то есть исходя из отражения этих данных заявителем в его собственных документах.

Согласно представленным в материалы дела платёжным ведомостям (т.6) выплата заработной платы проводилась в установленный в ведомости временной период. Так, за май 2010 – с 28.05 по 29.05, за июнь 2010 – с 29.06 по 30.06, за октябрь 2010 – с 10.11 по 12.11, за ноябрь 2010 – с 10.12 по 12.12, за декабрь 2010 – с 30.12 по 31.12.

В аналогичном порядке выплаты производились и в 2011-2012 годах.

При этом, как следует из пояснений представителя инспекции, датой фактической выплаты заработной платы для установления факта несвоевременности инспекцией указано последнее число в платежной ведомости. Например, за май 2010 года - 29.05, и так далее в аналогичном порядке. Указанное налогоплательщиком не опровергнуто и подтверждается материалами дела.

Согласно приложениям №6 и 7 к решению инспекции (т.2 л.д.44-45) налоговый орган конкретно указал сроки перечисления НДФЛ, сумму удержанного НДФЛ, сумму и период просрочки со ссылкой на конкретные документы, а также размер штрафной санкции по каждому эпизоду.

Аналогичный подробный расчет приведен и в приложениях №1 и 2 к акту проверки (т.2 л.д.24-28).

Как следует из материалов дела, каждое указанное выше приложение к акту проверки и решению инспекции подписано лично предпринимателем И.И. Карповой. При этом соответствующих возражений на акт проверки предпринимателем не заявлено (т.2 л.д.39).

Таким образом, с учетом установленных обстоятельств, апелляционный суд считает, что в отсутствие обнаруженных фактов неправильного либо неполного исчисления налога у инспекции отсутствует обязанность по указанию НДФЛ в разрезе каждого налогоплательщика.

Кроме того, расчет начисленных пеней, приведенный в приложениях №1 и 2 (т.2 л.д.49-53) к решению инспекции, предпринимателем фактически не оспаривался.

Следовательно, апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговым органом доказательства по спорному эпизоду и указанные в акте проверки и оспариваемом решении инспекции, позволяют достоверно установить и проверить обоснованность факта начисления соответствующих пеней и штрафных санкций за несвоевременное перечисление налога. Нарушений прав налогоплательщика, влекущих отмену оспариваемого решения инспекции, апелляционный суд не усматривает.

В силу статьи 123 НК РФ неисполнение налоговым агентом возложенных на него обязанностей образует отдельный состав налогового правонарушения и влечет взыскание штрафа. Из данной нормы следует, что ответственность налоговых агентов предусматривается за невыполнение ими публично-правовой обязанности по удержанию и (или) перечислению (неполному перечислению) в установленный законом срок в бюджет сумм налога.

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Исходя из пункта 4 статьи 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которые данным Кодексом установлена ответственность. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение его к ответственности (статья 109 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации, необходимость установления вины налогового агента для привлечения к ответственности прямо предписана указанным Кодексом (Определение от 12 мая 2003 года N 175-О).

Из материалов дела следует, что вина налогоплательщика в совершении рассматриваемого правонарушения подтверждается совокупностью установленных ранее по делу обстоятельств.

Доводы представителя предпринимателя о наличии переплаты по НДФЛ в сумме 44 337 руб. правового значения не имеют и апелляционным судом не учитываются.

Таким образом, решение налогового органа в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 157747,60 руб. и начисления пени за несвоевременное перечисление налоговым агентом НДФЛ (резиденты, нерезиденты) в сумме 37 267,04 руб. является законным и обоснованным.

Вместе с тем, принимая во внимание установленные судом первой инстанции смягчающие ответственность обстоятельства, апелляционный суд, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, считает необходимым снизить размер штрафной санкции в два раза до 78 873,6 руб.

В силу пункта 1 части 1 статьи 270 АПК РФ основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

При таких установленных обстоятельствах апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению частично, а обжалуемый судебный акт - отмене как основанный на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю от 28 сентября 2012 года № 2.7-41/1263дсп в части привлечения индивидуального предпринимателя Карповой И.И. к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 78 873,8 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц (резиденты, нерезиденты) в сумме 37 267,04 руб.

В указанной части требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Забайкальскому краю удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 1 марта 2013г. по делу №А78-10940/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю от 28 сентября 2012 года № 2.7-41/1263дсп в части привлечения индивидуального предпринимателя Карповой И.И. к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 78 873,8 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц (резиденты, нерезиденты) в сумме 37 267,04 руб.

Принять в отмененной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В остальной обжалуемой части указанный судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий                                                                             Д.В. Басаев

Судьи                                                                                                           Г.Г. Ячменёв

В.А. Сидоренко