Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2013 по делу n А78-948/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

является законным и обоснованным по следующим основаниям.

В соответствии с п.1 ст.54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно п.2 ст.249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со ст.271 или ст. 273 Кодекса.

Для целей ст.274 НК РФ рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абз.2 п.3, а также п.п.4 - 11 ст.40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза) (п..6 ст.274 НК РФ).

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктами 1 и 2 ст.153 НК РФ установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл.21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Указанные в п.2 ст.153 НК РФ доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Пунктом 2 ст.40 НК РФ установлено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При этом в соответствии с п.3 ст.40 НК РФ, в случаях когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п.п.4 - 11 ст.40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Согласно п.п.4 - 7 ст.40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными являются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении рыночных цен товара учитываются официальные источники информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях (п.9 ст.40 НК РФ).

В соответствии с п.10 ст.40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п.11 ст.40 НК РФ).

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г., №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе применения более низкой налоговой ставки или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п.5 и п.6 вышеуказанного Постановления при рассмотрении вопроса обоснованности получения налоговой выгоды указывается, что о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды может свидетельствовать совокупность и взаимосвязь определенных обстоятельств. Сам факт взаимозависимости участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004г. №3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Апелляционный суд соглашается с оценкой суда первой инстанции, что в оспариваемом решении налоговый орган не приводит каких-либо достаточных доказательств соответствия заявителя критериям, установленным в пунктах 5 и 6 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006г., кроме как факта осуществления операций между взаимозависимым лицами, что самим налогоплательщиком не отрицается.

При этом сама по себе взаимозависимость участников сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основным видом деятельности общества является разработка проектно-сметной документации, оказание услуг в сфере инженерно-технического проектирования, геолого-разведочных и геофизических работ.

Общество является членом саморегулируемых организаций, таких как НП СРО «Проекты Сибири» (Свидетельство №0500-2011-2461002003-П-9 от 30.09.2011г.) и НП СРО «Енисейский альянс строителей» (Свидетельство НП СРО «Енисейский альянс строителей» №0298.01-2012-7536044370-С-117 от 25.04.2012г.); имеет допуск к производству работ по подготовке схемы планировочной организации земельного участка, по подготовке архитектурных решений, конструктивных решений, технологических решений и иных работ по объектам капитального строительства, включая особоопасные и технически сложные объекты капитального строительства.

Из материалов дела следует, что налоговым органом не ставится под сомнение реальность хозяйственных операций общества. Претензии к документальному оформлению операций по реализации проектной продукции так же отсутствуют, что подтверждено в п.2.1.2.1, в п. 2.1.2.2 на странице 25, в п.2.1.2.3 на странице 27 и в п. 1.4 на странице 29 оспариваемого решения инспекции.

Кроме того, фактов несоответствие учтенных для целей налогообложения операций экономическому смыслу заключенных обществом сделок налоговым органом не установлено.

Апелляционный суд считает необоснованной позицию налогового органа о том, что применяемые обществом цены не соответствуют рыночным и общество искусственно занижает налоговую базу, поскольку в материалы дела инспекцией не представил достаточных доказательств направленности действий общества на искусственное создание условий для неуплаты налогов.

Как правильно указал суд первой инстанции, все операции, осуществленные обществом в проверяемом периоде, были направлены на получение доходов и учтены в соответствие с их экономическим смыслом, тогда как налоговым органом не приведены достаточные доказательства того, что операции по разработке проектной документации не подразумевали фактических действий общества по разработке проектной продукции. Инспекцией не установлен факт учета, (отражения) операций по изготовлению проектной продукции, противоречащий порядку учета таких операций, установленному законодательством по бухгалтерскому учету либо НК РФ.

Таким образом, вывод налогового органа о взаимозависимости названных в решении организаций, как правильно указала первая инстанция, не приводит к получению налоговых выгод и не создает каких-либо налоговых последствий.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговый орган, руководствуясь полномочиями, предоставленными ему п.3 ст.40 НК РФ, осуществил проверку правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, и при осуществлении такой проверки инспекцией были отобраны договоры, заключенные обществом в проверяемом периоде (перечень таких договоров на страницах 2-10 Решения).

Согласно приведенным расчетам, отраженным на страницах 15-21 Решения, инспекцией делается вывод, что в отношении всех указанных договоров цена, установленная обществом и контрагентами, колебалась относительно рыночной цены более чем на 20% в сторону уменьшения.

Признавая указанный вывод налогового органа необоснованным, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

При осуществлении проверки применения цен на проектную продукцию налоговым органом были проанализированы в совокупности доходы общества, возникшие при выполнении работ на конкретных месторождениях. Данный алгоритм расчета отражен в таблицах на страницах 15-21 Решения.

Вместе с тем, данный принцип ценообразования правомерно признан судом противоречащим нормам п.1 ст.40 НК РФ, ст. 153-154 ГК РФ.

В соответствии с п.1 ст.40 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам.

Понятие сделки дано в ст.153 ГК РФ, как действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

В соответствии со ст.154 ГК РФ установлено, что сделки могут быть двух - или многосторонними (договоры) и односторонними. Двусторонние (многосторонние) сделки могут совершаться способами, установленными пунктами 2 и 3 ст.434 ГК РФ, т.е. заключением договора в письменной форме.

Таким образом, по данному эпизоду суд первой инстанции правильно исходил из того, что:

- налоговым органом нарушены нормы п.1 ст.40 НК РФ, в соответствие с которой должны были бы анализироваться цены в разрезе конкретных сделок, заключенных обществом, а не совокупные доходы в разрезе контрагентов общества по заключенным сделкам за проверяемый период;

- налоговым органом не представлены доказательства и факты отклонения цен в разрезе действующих и выполненных в проверяемом периоде обществом сделок. Инспекцией не установлено в рамках какой сделки из перечисленных в решении цены отклонялись в ту или иную сторону от уровня рыночной цены и каким было это отклонение в числовом выражении (в процентах).

Кроме того, неправомерным признается применение инспекцией затратного метода при оценке рыночной цены на проектные работы.

При осуществлении расчета налоговым органом используется коэффициент рентабельности в размере 9,1 % (2009 год), 10,5% (2010 год) и 10,7% (2011 год). Данный показатель взят из Справочника среднеотраслевых показателей (Приложение №4 к Приказу ФНС России от 30.05.2007г., №ММ-3-06/333