Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 по делу n А78-10277/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения эпизода, связанного с доначислением налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость), соответствующих пени и налоговых санкций приходит к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; уплачивать законно установленные налоги.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлено, что предприниматель Ушаков А.Г. представлял налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход с торговой площадью по адресам: г. Балей, ул. Блюхера, без номера торговая площадь с января 2009 по декабрь 2011 г., г. Балей, ул. Блюхера, 2/3 торговая площадь – 12 кв. м с апреля 2011 по декабрь 2011 г. и исчислял единый налог на вмененный доход с кодом вида предпринимательской деятельности 07: «Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы».

Из показаний покупателей и работников предпринимателя, письменного пояснения предпринимателя и пояснений на видекокамеру при проведении осмотра следует, что с момента проверяемого периода и до момента проведения осмотра расчет и оплата за товары производились в помещении, где находятся стеллажи с образцами товаров, отпуск (передача) товаров, их реализация происходит не в объекте стационарной торговли, а со складов, на подъездной (грузовой) площадке возле складов, в складах, где стоят весы, либо в организациях, куда осуществлялась доставка товара.

Налоговым органом произведен анализ заключенных и исполненных договоров, контрактов, а именно муниципальных контрактов с Районным комитетом образования Администрации муниципального района «Балейский район» на поставку продуктов питания для муниципальных учреждений от 11.01.2010 и от 16.04.2010 № 3, № 7, договор поставки продуктов питания б/н от 01.01.2009 с ПУ-28, договор поставки товаров №44 от 20.09.2010 с Центром гигиены, договор купли-продажи товаров со столовой «Самородок», договор поставки товаров для социальных учреждений Забайкальского края б/н от 11.01.2010 с Балейским домом-интернатом для престарелых. Налоговый орган пришел к выводу, что предпринимателем не заключались договоры розничной купли-продажи, все имеющиеся договоры с контрагентами за проверяемый период имеют признаки договоров   поставки. Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вменный доход применению не подлежит.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с указанными выводами налогового органа, правильно применив следующие нормы материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в спорный период)  система  налогообложения  в виде  единого  налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении, в частности, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 11 Налогового кодекса РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

На основании статьи 493 Гражданского кодекса РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 №18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки» разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Статьей 431 Гражданского кодекса РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют    определить    содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 постановления от 22.10.1997 №18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 04.10.2011 №5566/11, для квалификации сделки как договора поставки не имеет правового значения статус покупателей - некоммерческих организаций.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

В соответствии со статьей 525 Гражданского кодекса РФ поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ними договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд. К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506-523 Гражданского кодекса Российской Федерации), если иное не предусмотрено Гражданским кодексом Российской Федерации.

При таком правовом регулировании  суд первой инстанции правильно исходил из того, что продажа товаров по государственным и муниципальным контрактам не может   быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход. Контракты законом изначально определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли-продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров (самовывоз или доставка).

В связи с этим, подлежит установлению, по какому договору произведена продажа товара в каждом конкретном случае. Для правовой квалификации характера осуществляемой индивидуальным предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.11.2011 № 3312/11.

Как следует из решения налогового органа, основанием для доначислений налогов стали выводы налогового органа о том, что предпринимателем осуществлялась предпринимательская деятельность по реализации товаров юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы налоговым органом как оптовая торговля.

Суд первой инстанции, проанализировав условия представленных договоров с контрагентами:

ГОУ НПО «Профессиональное училище № 28» (договор поставки продуктов питания от 01.01.2009 договор поставки продуктов питания от 01.01.2010, договоры № 4, 5 купли-продажи   (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т.2, л.д. 27-29, 31-39));

МУ «Балейская центральная районная больница» (договор купли-продажи № 7 от 01.01.2009 (с условием об отсрочке) (т.3, л.д.8-12), договор №3 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т.7, л.д. 2-4), договор № 5 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 10.05.2010 (т.12 , л.д. 82));

МАУ «Школьная столовая «Самородок» от 22.07.2010 (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) и доставке товара специализированным транспортом от 22.07.2010, договор № 2 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 30.12.2011 (т. 5, л.д. 9-12));

ГОУ «Балейский детский дом-школа» (договор № 60 купли продажи (с условием об отсрочке) от 01.06.2011, договор № 66 купли-продажи от 01.09.2011, договор № 54 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) (т. 11, л.д.75-77));

ГАУСО «Балейский дом-интернат для престарелых и инвалидов» Забайкальского края (договоры на поставку продуктов питания для социальных учреждений Забайкальского края от 11.01.2010, 30.12.2011 (т. 14 л.д. 85-88));

Санаторий Уругчан филиал ГАУСО РЦ Шиванда Забайкальского края (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 01.02.2011 (т. 14 л.д. 112));

индивидуальный предприниматель Аниськина И.П. (договор поставки товаров от 26.08.2011 (т. 15 л.д. 73));

Комитет образования администрации муниципального района «Балейский район» (муниципальные контракты на поставку продуктов питания от 11.01.2010, 16.04.2010 (т. 14, л.д. 129-132)), а также счета-фактуры, заявки на кассовый расход, накладные, оформленные сторонами договоров на стадии их исполнения, пришел к обоснованному выводу, что сторонами согласованы все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506-524 Гражданского кодекса Российской Федерации.

По указанным договорам продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, передает в оговоренный срок закупаемые товары покупателю для использования ими товаров в целях, не связанных с личным, семейным использованием (статья 506 Гражданского кодекса РФ).

В договорах предусмотрены периоды поставки - промежутки времени, по истечении которых или в течение которых производится поставка товаров; исполнение обязательств по передаче товара осуществляется поставщиком своему покупателю; требования о месте и времени исполнения обязательства по поставке товара (статьи 508, 509, 314, 316 Гражданского кодекса РФ).

В договорах регламентируются последствия недопоставки товаров, определена обязанность покупателя - принять товар по количеству и качеству, установлены порядок и форма расчетов, предусмотрены последствия поставки товаров ненадлежащего качества (статьи 511, 513, 516, 518 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, имеющиеся в материалах дела договоры не относятся к договорам розничной купли-продажи.

Деятельность по реализации товаров по заключенным предпринимателем товаров правомерно квалифицирована налоговым органом как предпринимательская деятельность в сфере оптовой торговли.

Данные выводы суда заявителем не оспорены, судом апелляционной инстанции оснований для признания их необоснованными не установлено.

Между тем судом первой инстанции из имеющихся в материалах дела доказательств установлено, что в период с 01.01.2008 по 31.05.2011 налогоплательщик оказывал агентские услуги