Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 по делу n А78-10277/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

индивидуальному предпринимателю Горкину А.С. по реализации его товаров.

В подтверждение указанных обстоятельств в материалы дела заявителем представлены:

1.    Агентский договор от 01.01.2008 между ИП Горкиным А.С. и ИП Ушаковым А.Г., согласно пункту 1 которого принципал поручает, а агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, связанные с реализацией товаров, принадлежащих принципалу. Принципал обязуется выплачивать агенту агентское вознаграждение в размере, порядке и сроки, установленные договором. Согласно пункту 3 договора принципал предоставляет агенту право непосредственно и от своего имени заключать договора с потенциальными покупателями товаров принципала; осуществлять доставку и передачу потенциальным покупателям товаров принципала, получать от потенциальных покупателей денежные средства от реализованных товаров принципала, в том числе путем их зачисления на банковский счет агента, безвозмездно пользоваться имуществом, передаваемым принципалом агенту для выполнения им своих обязательств по договору. Согласно п. 5 договора размер агентского вознаграждения определен в размере 5 процентов от суммы выручки, получаемой агентом от реализации товаров принципала по договорам поставки, заключенным между агентом и потенциальными покупателями. Агентское вознаграждение выплачивается в течение недели с момента предоставления ему агентом отчета за прошедший период. Агент вправе оставлять часть денежных средств, полученных от реализации товаров принципала в счет уплаты принципалом агентского вознаграждения. Согласно пункту 10 денежные средства, поступающие на расчетный счет агента от потенциальных покупателей за реализацию товаров принципала, перечисляются агентом на расчетный счет принципала в течение недели с указанием от кого и за что поступили агенту эти денежные средства (т.1, л.д. 84).

2.    Отчеты агента по агентскому договору за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010, 01.01.2011 по 31.05.2011 (т.1, л.д. 85-89);

3.   Соглашение от 31.05.2011 о прекращении агентского договора от 01.01.2008 (т.1, л.д. 90).

4.   Выписки Шилкинского ОСБ 4181 из лицевого счета за периоды с 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010,   с 01.01.2011 по 31.12.2011 (т.1, л.д. 91- 123).

5.   Платежные поручения о перечислении предпринимателем Ушаковым А.Г. Горкину А.С. в 2009-2011 годах денежных средств с назначением платежа «за продукты по договору ПУ-28, ЦРБ, Управление образования, Самородок» (т.1, л.д.123-186).

Третьим лицом Горкиным А.С. в материалы дела представлены товарные накладные за период 2009-2011 годы, согласно которым агент Ушаков А.Г. по договору от 01.01.2008 являлся грузополучателем товаров - продуктов питания от поставщика индивидуального предпринимателя Горкина А.С. (т. 16, л.д. 14-98), соглашения о зачете агентского вознаграждения за 2009, 2010 годы и расписка А.Г. Ушакова о получении агентского вознаграждения за 2011 год.

Судом установлено, что согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей Горкин А.С. в спорный период являлся индивидуальным предпринимателем, дополнительным видом экономической деятельности которого была оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе).

В ходе рассмотрения дела в суде  Горкин А.С. подтвердил факт существования агентских отношений с предпринимателем Ушаковым А.Г. в спорный период.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, по расчетному счету за 2009 год, выписка по которому представлена Шилкинским отделением 4181 Байкальского банка, проходит один поставщик ИП Горкин А.С. Данному поставщику выставлено требование на представление документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности ИП Ушакова А.Г. за 2009-2011 годы ИП Горкин А.С. представил только правоустанавливающие документы на нежилые и административные помещения, других документов, подтверждающие расходы налогоплательщика не представил.

Из анализа требования о предоставлении документов № 23-08/17614 от 29.06.2012 судом установлено, что Горкину А.С. было предложено представить в Межрайонную ИФНС России № 2 по городу Чите договоры аренды с 01.01.2009 по 31.12.2011, технический паспорт на помещение по адресу: г. Балей без номера и ул. Блюхера, 2/3, экспликации, договора аренды, счета-фактуры за 2009-2011 годы, платежные поручения об оплате арендной платы за 2009-2011 годы на эти помещения или сообщить об отсутствии взаимодействия с Ушаковым А.Г. (т.16, л.д.12).

Содержание требования свидетельствует о том, что налоговым органом у контрагента запрашивались сведения только в отношении арендуемого имущества, сведения об иных гражданско-правовых отношениях между указанными лицами, влияющих на формирование налоговой базы индивидуального предпринимателя, налоговым органом не запрашивались.

С учетом представленных в материалы дела доказательств заявителем и налоговым органом суд приходит к выводу, что в проверяемый период в рамках оспариваемого эпизода предприниматель Ушаков А.Г. осуществлял оптовую продажу товаров принципала Горкина А.С. по агентскому договору от своего имени покупателям по спорным договорам.

Доводов о несогласии с указанными выводами суда инспекцией в апелляционной жалобе не приведено.

В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Исходя из данных норм возникновение прав и обязанностей у той или иной стороны агентского договора зависит прежде всего от условий, на которых заключен такой договор, и, в первую очередь, от условия, определяющего сторону сделки, от имени которой будут совершаться юридические и иные действия. В связи с этим данное условие будет являться определяющим и при решении вопроса об отнесении для целей главы 26.3 Налогового кодекса РФ к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли сделок по продаже товаров, совершаемых на основе агентских договоров.

Согласно статье 1011 Гражданского кодекса РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 настоящего Кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям настоящей главы или существу агентского договора.

В целях применения главы 26.3 Налогового кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе РФ за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 -10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

В соответствии с пунктом 1 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.1998 №569, под комиссионером понимается организация или индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи.

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает особенностей налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли собственным либо товаром, переданным для реализации по агентскому договору, к которому применяются правила о договоре комиссии. Само по себе налогообложение единым налогом на вмененный доход розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании договора комиссии либо агентского договора, в котором агент выступает от собственного имени.

Если сделки совершаются агентом в соответствии с условиями агентского  договора от своего имени и за счет принципала через принадлежащий агенту объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, то такая деятельность агента должна быть квалифицирована как розничная торговля, а сам агент должен находиться на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Указанные выводы соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 17.07.2012 № 1098/12.

Поскольку суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела пришел к выводу, что совершаемые предпринимателем сделки в оспариваемый период не являлись сделками по розничной купле-продаже, налогоплательщик должен применять общую систему налогообложения; налоговая база по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость должна определяться из размера полученного индивидуальным предпринимателем агентского вознаграждения, а не выручки от реализации товаров, принадлежащей принципалу и перечисленной ему на расчетный счет.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворяя требования заявителя о признании незаконным решения инспекции в связи с недоказанностью налоговым органом правильности произведенных расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 №9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

Между тем инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства совершения сделок в рамках агентского соглашения с предпринимателем Горкиным А.С. не устанавливались, документы у последнего не истребовались; занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения основанием для доначисления налогов, пени, санкций предпринимателю Ушакову А.Г. не являлось. При этом у налогового органа имелась такая возможность.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что недостаточное проведение инспекцией мероприятий налогового контроля повлекло необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя с учетом существовавших агентских отношений, о которых было сообщено налоговому органу предпринимателем Ушаковым А.Г. как в возражениях на акт выездной налоговой проверки, так и при апелляционном обжаловании оспариваемого решения в вышестоящий налоговый орган.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания неправомерным доначисления налогов, пени и санкций по общей системе налогообложения по рассматриваемому эпизоду доначислений.

Поскольку занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения не являлось основанием для доначисления предпринимателю Ушакову