Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2013 по делу n А19-21675/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит их задачам и предназначению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны: уплачивать законно установленные налоги; встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом РФ; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций; представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, за исключением случаев, когда организация в соответствии с Федеральным законом от 6.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не обязана вести бухгалтерский учет; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов,        подтверждающих        получение        доходов,        осуществление        расходов        (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов; нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В силу положений пункта 2 статьи 54 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Следовательно, книга учета доходов и расходов и первичные документы являются основой для исчисления налога на доходы физических лиц, в том числе определения суммы расходов.

Подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы вправе: требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

В то же время на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, расчетный метод исчисления налогов должен быть применен в установленных законом случаях и не должен вызывать сомнений в части полноты и правомерности исчисления налоговой базы и сумм налогов.

В Определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 №301-О указано, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации                     и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в том числе проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ). Поэтому сам по себе факт непредставления налогоплательщиком документов в связи с их изъятием следственными органами не может служить безусловным основанием для применения расчетного пути исчисления налогов. Кроме того, следует учесть, что при осуществлении своих функций налоговые органы обязаны взаимодействовать с иными федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления (пункт 4 статьи 30 Налогового кодекса РФ).

Следовательно, расчетный метод исчисления налогов не должен вызывать сомнений в части полноты и правомерности исчисления налоговой базы и сумм налогов.

В соответствии с правовой позиции, сформированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 №14473/10, налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. При этом в случае, если налоговый орган одну из составляющих частей для определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - доходы - определил расчетным методом, то и другую ее часть - налоговые вычеты - инспекция также должна была определить расчетным методом.

При названных обстоятельствах положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений названной нормы Кодекса, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. Данная правовая позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 19.07.2011 №1621/11.

Как следует из материалов дела, на момент проведения выездной налоговой проверки в силу ряда причин предпринимателем Терентьевым Э.В. не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного налогоплательщиком дохода и произведенного расхода.

Данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса и определить размер налоговых обязательств общества исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Соответственно, доводы апелляционной жалобы инспекции относительно направленности действий предпринимателя на противодействие проведению выездной налоговой проверки путем сокрытия документов по финансово-хозяйственной деятельности, документальной неподтвержденности факта хищения документов, не имеют правового значения для рассмотрения спора.

Более того, судом первой инстанции установлено, что документы по вопросам исчисления и своевременности уплаты предпринимателем налогов были похищены, что подтверждается постановлением МО МВД РФ «Бодайбинский» о возбуждении уголовного дела от 29.08.2011, а также информацией и документами МО МВД РФ «Бодайбинский», предоставленными на запрос инспекции.

При этом налоговый орган не смог документально подтвердить, оригиналы каких документов были представлены предпринимателем Терентьевым Э.В. должностным лицам налогового орган, проводившим выездную налоговую проверку, по предпринимательской деятельности за 2008-2010 годы в помещении по адресу: г.Бодайбо, ул. Карла Либкнехта, д.9, кв.1.

Ссылаясь на последующее изъятие документов у предпринимателя сотрудниками МО МВД РФ «Бодайбинский» в количестве 222 листов (приложение №6,109 к акту проверки), инспекция не подтвердила, что данные документы исследованы в ходе проверки и послужили основанием для всех доначислений налогов.        

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что инспекцией необоснованно не применен расчетный способ определения суммы подлежащих уплате налогов так, как он предусмотрен подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, поскольку налоговый орган предпринял попытку исчислить налоги путем восстановления данных бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика с использованием данных, представленных его контрагентами в процессе встречных проверок, а не определил суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Как следует из материалов дела, установлено судом первой инстанции и подтверждается инспекцией в апелляционной жалобе, при доначислении налогов предпринимателю Терентьеву Э.В. инспекция использовала сведения, предоставленные банками о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика и документами представленными контрагентами налогоплательщика в результате проведенных встречных проверок.

Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган анализировал данные по 58 контрагентам предпринимателя Терентьева Э.В.: ОАО «Высочайший», ООО «СеверСтрой», ЗАО «Витимэнерго», ООО «Плюс Строй», ЗАО «Севзото», ООО «КатСпецСервис», ООО ЗРК «Грен-Стар», ИП Горев А.Г., ИП Тухватуллин Г.Н., ООО «ЛЗРК», ЗАО «Мамаканская ГЭС», ЗАО ЗДК «Лензолото», ООО «Артель старателей «Лена», ЗАО «Артель старателей «Витим», ООО «Копыловский», ИП Мутовина Т.К., ООО «Спецмонтаж», ООО «ЛенРэм», ООО «Друза», ОАО «Первенец», ООО «Новый Угахан», ЗАО «Дальняя Тайга», ЗАО «Маракан», ООО «Прогресс-М», МУП «Тепловодоканал», ЗАО «Сибирская геологическая компания», ООО «Артель старателей «Иркутская», ООО «Угахан», ООО БТОК «Негоциант», ООО «Технолог», ООО Центр проектной продукции «Лензолотопроект», ООО «БЭК», МУП «Мясной Двор», ООО «Верхнее Бодайбо», ИП Львов М.А., ООО «Ленгео», ЗАО ГРК «Сухой Лог», ООО «Нечера-К», ООО «Выбор-плюс», ЗАО «Ленсиб», ФГУНПГП «Иркутскгеофизика», МУП «Тепловодоснабжение п.Перевоз», ЗАО «Ресурс», МЛПУ ЦРБ. ООО «Строймонолит», ОАО «Дорожная служба Иркутской области», ООО «Феникс», ИП Вахрушева Е.А., ИП Мануйлов В.Н., Местная религиозная организация православный Приход храма Христорождественского г.Бодайбо Иркутской области, Областное госудасртвенное бюджетное учреждение социального обслуживания «Бодайбинский дом-интернат для престарелых и инвалидов», ИП Анисовец Л.А., ООО «ТехСнабСервис», ООО «Электроснаб», ООО «Верхнеленское Речное Пароходство», Муниципальное учреждение «Управление культуры г. Бодайбо», ООО «Тесла», ООО «Север-Автодор».

Между тем, как правильно указал суд первой инстанции, инспекция ни в акте выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении, не указывает точное количество контрагентов, с которыми налогоплательщик – предприниматель Терентьев Э.В. имел хозяйственные связи и совершал сделки в проверяемых налоговых периодах.

Инспекцией не упоминаются следующие контрагенты предпринимателя Терентьева Э.В.: НОУ Автошкола «Шанс», ООО «Моспродукт, Администрация Артемовского городского поселения, ООО «Ай Ти Интегратор», ООО «Лама», ООО «Векторсервис», ООО «Гарант», Кропоткинская СОШ и другие контрагенты, приобретавшие у предпринимателя Терентьева Э.В., пиломатериалы и прочие товарно-материальные ценности.

Суд установил, что налоговым органом использованы сведения не по всем контрагентам предпринимателя, соответственно, действительная выручка заявителя, которая являлась бы базой для исчисления налогов в проверяемых периодах 2008-2010 годы, не установлена.

Налоговый орган не предпринял достаточных мер для выявления аналогичных налогоплательщиков, ограничившись только сбором информации о самом налогоплательщике из банка и его контрагентов. При этом, несмотря на отсутствие у налогового органа всех первичных документов финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, налоговый орган ограничился вменением