Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2013 по делу n А10-3704/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

налогоплательщика по дебету счета 41 «Товары» кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и включены в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, по налогу на прибыль организаций за 2010 г.

В ходе выездной налоговой проверки ООО «ТрансЭкспо» были  исследованы документы, касающиеся деятельности ООО «Курбинский ЛПХ» и установлены следующие обстоятельства:

ООО «Курбинский ЛПХ» применяет общую систему налогообложения. Размер полученных доходов, согласно декларациям по налогу на прибыль организаций, составляет: за 2008г. 6734624 руб., за 2009г. 3542420 руб., за 9 месяцев 2010г. 0 руб., с 01.01.2011г. представлена «нулевая» отчетность.

Адрес регистрации общества является адресом массовой регистрации организаций: п. Заиграево, ул. Лесная, 23.

Сведения о зарегистрированных основных средствах (в том числе транспортных средствах, имуществе) отсутствуют.

Межрайонной налоговой инспекцией произведен осмотр территории, расположенной по адресу: п. Заиграево, ул. Лесная, 23, согласно которого установлено, что на указанной территории находится нежилое здание конторы, гараж, сторожка, кран балка, дизельная станция. Деятельность ООО «Курбинский ЛПХ» на данной территории не осуществляет. Окна конторы забиты досками.

Письмом от 07.02.2012г. № 02-15/00825@ Межрайонная ИФНС России № 9 по Республике Бурятия сообщила, что ООО «Курбинский ЛПХ» ИНН 774401001 КПП 032331001 в Едином государственном реестре юридических лиц и федеральной базе данных не значится.

28.05.2012г. налоговым органом направлен запрос № 14-225064 в Улан-Удэнский филиал ОАО АКБ «Росбанк» о предоставлении выписки по движению денежных средств по счету № 40702810082160000051, указанному в документах, представленных ООО «ТрансЭкспо» 28.02.2012г., 12.03.2012г. в отношении ООО «Курбинский ЛПХ». Согласно представленной Улан-Удэнским филиалом ОАО АКБ «Росбанк» выписки по операциям на счете организации установлено, что расчетный счет № 40702810082160000051 закрыт 07.11.2008г.

На требование № 1597 от 21.12.2011г. налогового органа о представлении документов в отношении ООО «ТрансЭкспо», генеральный директор ООО «Курбинский ЛПХ» Першуков И.А. пояснил, что с данным контрагентом договорных отношений не имел. С 01 октября 2009г. ООО «Курбинский Леспромхоз» вообще приостановило свою деятельность и не работает по настоящее время, об обществе «ТрансЭкспо» никогда не слышал, с директором ООО «ТрансЭкспо» Банзарон Ириной Константиновной не знаком, указал, что договоры купли-продажи с ООО «ТрансЭкспо», подписанные Елисеевым М.И., недействительны, так как последний не являлся в 2010 году директором ООО «Курбинский ЛПХ» и что печать на документах не соответствует печати ООО «Курбинский ЛПХ».

Согласно протокола допроса свидетеля Елисеева Михаила Илларионовича от 02.03.2012г. следует, что пакет документов, представленный налогоплательщиком 28 февраля 2012г. им не подписывался, так как в том периоде он не являлся законным представителем ООО «Курбинский леспромхоз».

Из письма Буштаренко Л.Г. от 04.05.2012г., которое было адресовано налоговому органу и ООО «ТрансЭкспо», следует, что он подтверждает факт осуществления сделок по купле-продаже пиломатериала с ООО «ТрансЭкспо» в 2010 г. и получения ими денежных средств, что все документы подписывались им лично. Товар был передан ООО «ТрансЭкспо» полностью, деньги за него были получены им лично в полном объеме.

Так же сообщил, что первоначальный пакет документов был лично им подписан от имени Елисеева М.И. Указанное произошло из-за того, что Буштаренко А.Г. считал, что тот, на чье имя выписаны лесобилеты, и подписывает всю остальную документацию. После того, как руководство ООО «ТрансЭкспо» заметило данное обстоятельство в адрес  ООО «Курбинский леспромхоз» было направлено требование об исправлении документов. В середине апреля 2010 г. обществу «ТрансЭкспо» был передан надлежаще оформленный пакет документов. Кроме того, указано, что в тот период у ООО «Курбинский леспромхоз» было 2 печати, 1 из которых была в последствии потеряна.

23 мая 2012 г. налоговым органом проведен допрос Буштаренко Андрея Григорьевича, где факт поставки лесоматериалов от ООО «Курбинский ЛПХ» в адрес ООО «ТрансЭкспо» свидетель подтвердил, пояснил, что лесоматериал, который реализован ООО «ТрансЭкспо», заготавливался на основании договора аренды с ОАО «Селенгинский ЦКК», поставка лесоматериалов покупателям осуществлялась автотранспортом: наемным, частично собственным, расчет за пиломатериал с ООО «ТрансЭкспо» производился наличными денежными средствами, без использования расчетного счета, бухгалтером ООО «Курбинский ЛПХ» в 2010 г. была Божеева Светлана Алексеевна, которая вела первичный учет, отчетность представлялась Селенгинским ЦКК.

Межрайонной ИФНС России № 8 по Республике Бурятия проведен допрос свидетеля Божеевой Светланы Алексеевны, бухгалтера ОАО «Селенгинский ЦКК», оформленный протоколом от 08.06.2012 г., из которого следует, что свидетель не имеет никакого отношения к ООО «Курбинский ЛПХ», поскольку не работала и никогда не являлась сотрудником ООО «Курбинский ЛПХ».

Главный бухгалтер ОАО «Селенгинский ЦКК» Константинова О.В., на требование № 3048 от 29.05.2012г. налогового органа о представлении документов в отношении ООО «ТрансЭкспо», пояснила, что ОАО «Селенгинский ЦКК» с ООО «Курбинский Леспромхоз» договорных отношений не имело.

Из письма Республиканского агентства лесного хозяйства от 14.06.2012г. № И1237 следует, что за период 2008 г. - 2010 г. договоры аренды лесного участка, договоры купли-продажи лесных насаждений с ООО «Курбинский ЛПХ» не заключались.

Налоговый орган, оценив договоры купли-продажи леса-пиловочника, представленных налогоплательщиком в пакетах документов 28.02.2012г. и 12.03.2012г., и установил, что согласно названным договорам, ООО «ТрансЭкспо» в период с 11.01.2010г. по 03.04.2010г. приобрело у ООО «Курбинский ЛПХ» лес-пиловочник хвойных пород, соответствующий ГОСТу 9463-88 «Лесоматериалы круглые хвойных пород. Технические условия», заготовленный по договору № 23/22-09 от 04.03.2009г. При этом, согласно документам, представленным Республиканским агентством лесного хозяйства, по договору № 23/22-09 от 04.03.2009г. ОАО «Селенгинский ЦКК» была заготовлена древесина в объеме 6193 куб.м., в том числе дрова 6193 куб.м.

Документы, подтверждающие факт оприходования лесоматериалов и их доставки от поставщика (ООО «Курбинский ЛПХ») к покупателю (ООО «ТрансЭкспо») налогоплательщиком не представлены.

Поскольку в представленных налогоплательщиком счетах-фактурах ООО «ТрансЭкспо» указано в качестве грузополучателя, оно является участником правоотношений по перевозке товара и обязано представить товарно-транспортные накладные в подтверждение реальности получения товара от поставщиков.

Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде ООО «ТрансЭкспо» осуществляло внешнеэкономическую деятельность по экспорту лесоматериалов в Китай, поэтому весь приобретаемый у контрагентов, в том числе у ООО «Курбинский ЛПХ», лесоматериал вывозился за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Налоговым органом, для установления происхождения отправленного ООО «ТрансЭкспо» на экспорт леса, истребование документов у Управления Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору по Республике Бурятия.

Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия в письме от 29.05.2012г. № 1392 сообщило, что ООО «ТрансЭкспо» документы по взаимоотношениям с ООО «Курбинский ЛПХ»   за 2010 г. не представлялись.

Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия представило копии заявок на выдачу фитосанитарных сертификатов ООО «ТрансЭкспо» за 2010 г. с приложением копий документов, подтверждающих происхождение леса (договоры купли-продажи лесных насаждений, акты передачи лесных насаждений, договоры купли-продажи и др.) согласно реестра представленных документов.

В представленных Управлением Россельхознадзора по Республике Бурятия документах, подтверждающих происхождение леса, отправленного на экспорт, отсутствуют документы, подтверждающие закуп леса ООО «ТрансЭкспо» у ООО «Курбинский ЛПХ».

Таким образом, документы, подтверждающие вывоз за пределы таможенной территории Российской Федерации лесоматериала, приобретенного именно у ООО «Курбинский ЛПХ», налогоплательщиком в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки не представлены.

Налоговым органом произведено истребование документов (заявки на выдачу фитосанитарных сертификатов, документы о происхождении леса) у Управления Россельхознадзора по Республике Бурятия в отношении ООО «БАС» за период с 01.01.2008г. по 31.12.2010г.

Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия направило в налоговый орган информацию по поданным заявкам ООО «БАС» за период 2008-2010 гл., согласно которой установлено, что в 2009 г. ООО «БАС» подавалась заявка на выдачу фитосанитарного сертификата на лесопродукцию, приобретенную у ОАО «Селенгинский ЦКК».

К заявке № 58 на выдачу фитосанитарного сертификата ООО «БАС» в Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия были представлены следующие документы, подтверждающие происхождение леса: Договор № 23/22-09 от 04.03.2009г. купли-продажи лесных насаждений, заключенный между Республиканским агентством лесного хозяйства и ОАО «Селенгинский ЦКК» (покупатель); Акт передачи лесных насаждений от 06.03.2009г., согласно которого объем вырубаемой древесины составляет всего 6193 куб.м., в том числе: деловая - 5943 куб.м., дрова - 250 куб.м.; договор подряда № сцкк-07/786 от 01.12.2006г.; заключенный между ОАО «Селенгинский ЦКК» (заказчик) и ООО «Курбинский ЛПХ» (подрядчик), согласно которому подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика весь комплекс лесозаготовительных работ (валка, трелевка, вывоз на склад ОАО «Селенгинский ЦКК») на участках лесного фонда, арендуемых заказчиком, в соответствии с условиями договора, планом работ и иными документами, регламентирующими технологический процесс, а заказчик обязуется принять от подрядчика результат работ и оплатить обусловленную договором цену.

Анализ вышеназванных документов позволил налоговому органу прийти к выводу о том, что документы, представленные ООО «ТрансЭкспо» в подтверждение расходов, связанных с приобретением лесоматериалов у ООО «Курбинский ЛПХ» (договор № 23/22-09 от 04.03.2009г. купли-продажи лесных насаждений, акт передачи лесных насаждений от 06.03.2009 г.), ранее были  приложены обществом «БАС» к заявке на выдачу фитосанитарного сертификата в качестве документов, подтверждающих происхождение леса.

Указанные обстоятельства в совокупности и взаимной связи правильно были оценены судом первой инстанции как свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Изучив доводы апелляционной жалобы по существу рассматриваемого спора, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что они не подтверждают реальность хозяйственных операций по приобретению налогоплательщиком лесоматериала именно у ООО «Курбинский ЛПХ», а потому апелляционным судом отклоняются как несостоятельные.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового Кодекса Российской Федерации и Постановления № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Таким образом, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Данная правовая позиция содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 3 июля 2012 года № 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

При этом в случае, когда инспекция установила непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь инспекция, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишена возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав