Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2013 по делу n А19-21292/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

По существу рассматриваемого дела апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции о признании апеллянта налогоплательщиком налога на прибыль организаций с доходов, полученных от оказания услуг по договорам охране имущества физических и юридических лиц, правомерными по следующим мотивам.

Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.

Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ (далее - Кодекс) (действовавшей в спорный период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.

Пунктом 1 статьи 321.1 Кодекса был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.

Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Делая указанный вывод, суд первой инстанции обоснованно исходил в том числе из положений бюджетного законодательства.

Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.

Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год. Так, статьей 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и 2009 годы.

Названный вывод суда первой инстанции соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 N 10-П "По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации", а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период отдел получил выручку от реализации услуг по охране в размере 77 073 986 рублей, и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 15 414 797 рублей.

При этом расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, в сумме 16 478 401,63 руб. инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета. По мнению инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 Кодекса отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.

Согласно названному пункту в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Однако то обстоятельство, что отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, ссылка инспекции на пункт 2 статьи 321.1 Кодекса не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.

Изложенная правовая позиция была сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 7657/07.

При названных обстоятельствах инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Кодекса, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса, определить налоговую базу по налогу на прибыль.

Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела.

Указанный подход апелляционного суда соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23 апреля 2013 года № 12527/12.

Вместе с тем, учитывая, что апеллянт является налогоплательщиком налога на прибыль, суд апелляционной инстанции считает правомерным его привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ, в размере минимальной санкции в редакциях, действовавших в спорные периоды.

При таких установленных обстоятельствах, принимая во внимание неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, что в силу пункта 4 части 1, пункта 3 части 2 статьи 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о частичном удовлетворении апелляционной жалобы.

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 февраля 2013 года по делу №А19-21292/2012 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области от 28.06.2012 года № 12-51/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 392,5 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 754 250,19 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 15 414 797 руб.

В указанной части требования налогоплательщика подлежат удовлетворению. В части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ, в размере минимальной санкции в редакциях, действовавших в спорные периоды, требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Иркутской области» удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 февраля 2013 года по делу №А19-21292/2012 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области от 28.06.2012 года № 12-51/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 392,5 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 754 250,19 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 15 414 797 руб.

Принять в отмененной части новый судебный акт.

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области от 28.06.2012 года № 12-51/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 392,5 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме  3 754 250,19 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 15 414 797 руб.

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной обжалуемой части указанный судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий                                                                            Д.В. Басаев

Судьи                                                                                                           Е.О. Никифорюк

В.А. Сидоренко