Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2013 по делу n А19-2807/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

постановления от 10.10.2012г. № 13-34/31 должностного лица налоговой инспекции, согласно которым подписи от имени Пискарева С.А. в договорах от 01.01.2008г. № 7840/288 транспортной экспедиции и 01.01.2009г. № 10 поставки между ООО «Дельта плюс» и ООО «Хронос-плюс», а также в выставленных и оформленных на основании названных договоров счетах-фактурах, товарных накладных и актах выполненных работ, выполнены не Пискаревым Сергеем Александровичем, а иными лицами.

Довод апеллянта о том, что в силу поступления объектов исследования к эксперту в неупакованном виде не представляется возможным установить факт идентичности документов, подвергшихся исследованию, с документами, перечисленными в постановлении о назначении экспертизы, судом первой инстанции рассмотрен и обоснованно отклонен, как не соответствующий содержанию заключения эксперта № 147/08-12, согласно которому наименование и количество объектов, поступивших на исследование, соответствует перечню, указанному в постановлении инициатора экспертизы (т. 3, л.д. 118). Кроме того, в соответствии со статьей 16 Федерального закона от 31.05.2001г. № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности» (действие которой в силу ст. 41 указанного Закона распространяется на экспертную деятельность лиц, не являющихся государственными судебными экспертами) эксперт обязан составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу, если объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения, вместе с тем представленные налоговой инспекцией на экспертизу документы ООО «Дельта плюс» экспертом рассмотрены и не признаны непригодными для проведения исследования и дачи заключения.

Кроме того, надлежащую оценку дал суд первой инстанции и доводу апеллянта о том, что факт проведения почерковедческой экспертизы по копиям документов противоречит нормам Федерального закона от 31.05.2002г. № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации». Отклоняя указанный довод, суд первой инстанции правомерно исходил из разъяснений, содержащихся в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006г. № 66 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», согласно которым, если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

В данном случае апеллянт не учитывает, что объектом исследования, в том числе по копиям документов, являлись именно особенности почерка лица, подписавшего первичные документы, то есть те сведения, которые отображаются в копиях документов, а не сам документ.

Довод апеллянта о том, что экспертиза проведена в отсутствие образцов подписи Пискарева С.А. противоречит материалам дела и содержанию экспертного заключения № 147/08-12, согласно которому экспертиза проводилась на основании, в том числе условно-свободных образцов подписи Пискарева С.А., выполненных на оригинале протокола от 09.07.2012г. № 179 допроса свидетеля.

Исследовав вышеупомянутое заключение эксперта в совокупности с переданной ответчиком в материалы дела копией письма от 22.01.2013г. № 19 ООО «ГРАН-Экспертиза» (т. 3, л.д. 127), сделал обоснованный вывод, что в тексте экспертного заключения № 147/08-12 от 21.08.2012г. была допущена опечатка в отношении фамилии лица, от имени которого были выполнены подписи на представленных на исследование копиях договоров, первичных документов по взаимоотношениям ООО «Дельта плюс» и ООО «Хронос-плюс», а именно указана фамилия Писарев, в то время как в поступивших материалах значилась фамилия Пискарев, а также о том, что данная опечатка не повлияла на методику проведения почерковедческой экспертизы и на сделанный по ее результатам вывод о том, что подписи на вышеперечисленных документах выполнены не Пискаревым Сергеем Александровичем, а иными лицами, который согласуется с показаниями последнего, изложенными в протоколах допроса от 11.05.2010г. и от 09.07.2012г. и подтвержден заключением № 258-10/12 от 10.10.2012г. иного экспертного учреждения - ООО Сибирский инженерно-технический центр «ИНТЕКС».

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что все представленные налогоплательщиком на проверку документы по взаимоотношениям с предприятием ООО «Дельта плюс» подписаны неустановленным лицом (лицами), в связи с чем содержат недостоверные сведения о руководителе названной организации.

Как следует из материалов дела и содержания оспариваемого решения, проверка номеров грузовых таможенных деклараций, указанных в счетах-фактурах, выставленных ООО «Дельта плюс» в адрес ООО «Хронос-плюс» во исполнение договора от 01.01.2009г. № 10 поставки, а также анализ сведений информационного ресурса ФНС России показали, что приобретенная заявителем продукция ранее была импортирована на территорию РФ следующими организациями: ООО «ЛАЙТЕК» (ИНН 7721562055), ООО «СпецКлима» (ИНН 7718550525), ООО «Климат-плюс» (ИНН 7718667379), ООО «Комплект-Дистрибьюшн» (ИНН 7706615739) и ООО «Центр Суперфизика».

По результатам проведенных налоговой инспекцией контрольных мероприятий было установлено, что ООО «Климат-плюс», ООО «СпецКлима» и его правопреемник ООО «Технопром» (ИНН 7604161589) относятся к категории юридических лиц, не осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность, не представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность, имеют руководителей, которые являются (являлись) учредителями в более чем десяти организациях; истребованные у названных предприятий документы налоговому органу не представлены; ООО «ЛАЙТЕК» снято с учета 31.03.2009г. в связи с прекращением деятельности в результате реорганизации в форме слияния; ООО «Комплект-Дистрибьюшн» письмом от 26.07.2012г. № 12-06-26-5 сообщило об отсутствии взаимоотношений с ООО «Хронос-плюс», документов, свидетельствующих о реализации импортированных им товаров в адрес ООО «Дельта плюс» не представило; ООО «Супервэйв Групп» (ИНН 7838314569) - правопреемник ООО «Центр Суперфизика» письмом от 13.08.2012г. сообщило, что представить документы, касающиеся деятельности ООО «Дельта плюс», не представляется возможным ввиду отсутствия у общества финансово-хозяйственных взаимоотношений с указанной организацией. Кроме того, анализ выписки по расчетному счету ООО «Дельта-плюс» в банке показал, что данным обществом не перечислялись денежные средства на счета вышеперечисленных организаций-импортеров за товары (работы, услуги), в том числе в счет оплаты комплектующих к оргтехнике.

При таких обстоятельствах, учитывая правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 18.10.2005г. № 4047/05, судом сделан обоснованный вывод о неподтверждении реальности приобретения контрагентом ООО «Хронос-плюс» товаров, поставленных им впоследствии, согласно документам, в адрес заявителя на основании договора от 01.01.2009г. № 10, с уплатой поставщикам в составе ее цены соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

Вступая в правоотношения, выбирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в его выборе. В гражданско-правовые отношения субъекты хозяйствования вступают по своей воле, руководствуясь своими интересами и принципом свободы договора, установленного статьей 421 Гражданского кодекса РФ. В соответствии с нормой статьи 1 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, поэтому негативные последствия выбора контрагента по договору не могут быть переложены на бюджет при реализации прав на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета либо на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

В силу статей 49, 51, 52, 53 Гражданского кодекса РФ, статей 32, 40 Федерального закона от 08.02.1998г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает, в том числе, проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающих удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008г. № 12210/07 по делу № А40-33718/05-116-266, недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). В случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2010г. № 15658/09, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении этого обстоятельства и недоказанности факта невыполнения поставки товаров в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных товаров, может быть отказано при условии, если инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента.

Налогоплательщик в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Как следует из материалов дела и не было документально опровергнуто заявителем, перед заключением договоров от 01.01.2008г. № 7840/288 транспортной экспедиции и от 01.01.2009г. № 10 поставки с ООО «Дельта плюс» налогоплательщиком не были запрошены учредительные документы, свидетельствующие о регистрации его контрагента в качестве юридического лица, а также документы, подтверждающие личность и полномочия выступающего от его имени лица; из содержания переданных ООО «Альфа-Трейд» в материалы дела копий учредительных документов ООО «Дельта плюс», не заверенных подписью руководителя и печатью данной организации, не представляется возможным установить дату и способ их получения заявителем и лицо, у которого они были запрошены.

При этом не могут быть приняты во внимание в качестве подобных доказательств переданные заявителем в материалы дела копии документов о командировании коммерческого директора ООО «Альфа-Трейд» Шубина М.Б. в 2007 и 2008 годах в г. Москву (служебные задания, командировочные удостоверения, авансовые отчеты, пассажирские билеты), поскольку, как указывалось выше, ООО «Дельта плюс» зарегистрировано в г. Санкт-Петербурге. Кроме того, на командировочных удостоверениях от 14.11.2007г. № 32 и от 22.01.2008г. № 2 Шубина М.Б. проставлена печать иной организации - ООО «УниверТорг».

Таким образом, данные обстоятельства, а также факт отсутствия в материалах дела доказательств, подтверждающих, что перед заключением договоров от 01.01.2008г. № 7840/288 и от 01.01.2009г. № 10 ООО «Хронос-плюс» были запрошены и исследованы документы, подтверждающие личность и полномочия лица, выступающего от имени ООО «Дельта плюс», деловую репутацию контрагента, а также риск неисполнения последним обязательств по договорам, наличие у поставщика необходимых ресурсов, в том числе производственных мощностей, квалифицированного персонала и соответствующего опыта, свидетельствуют о том, что налогоплательщиком при заключении договора с ООО «Дельта плюс» была проявлена недостаточная осмотрительность в выборе контрагента по заключенным договорам, что соответственно повлекло для ООО «Альфа-Трейд» неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией не оспаривалась реальность наличия на складе заявителя в спорный период товаров (комплектующие к оргтехнике), что было также подтверждено ООО «Альфа-Трейд» копиями журнала учета товаров на складе ООО «Хронос-Плюс» за период с июля 2009 года по март 2010 года.

В этой связи апелляционный суд исходит из того, что определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В таком случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований