Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2014 по делу n А78-7112/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Налогоплательщику обеспечено право на представление возражений на акт налоговой проверки, рассмотрение материалов проверки произведено инспекцией с участием представителя налогоплательщика, при его надлежащем извещении о времени и месте такого рассмотрения. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в рассматриваемой части отказа в удовлетворении требований заявителя относительно доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2010 год, соответствующих пени и налоговых санкций, подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления единого налога, соответствующих пени и налоговых санкций за 2010 год послужил вывод налогового органа о том, в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ предпринимателем Бурловым В.Ю. при определении налоговой базы  для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в общую сумму доходов не включена сумма дохода в размере 3139742 руб. Указанные доходы получены предпринимателем за оказание услуг по изготовлению металлоконструкций, в том числе:

-ООО «Техпромснаб» на сумму 503420 руб. по договору № 006 от 02.09.2010 (т. 1 л.д. 158);

-ООО «Радуга» на сумму 457444 руб. по договору № 007 от 16.09.2010 (т. 1 л.д. 157);

-ООО «Новатор» на сумму 2178878 руб. по договорам № 008 от 16.09.2010 (т. 1 л.д. 155), № 009 от 24.09.2010 (т. 1 л.д. 156).

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о правомерности спорных доначислений, поскольку осуществляемая предпринимателем в рассматриваемый период деятельность по оказанию услуг по изготовлению металлоконструкций в рамках договоров с ООО «Техпромснаб», ООО «Радуга» и ООО «Новатор», не соответствует виду предпринимательской деятельности, в отношении которого предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения на основе выданного патента, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, а также наличия обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на налоговый орган.

В соответствии со статьей  23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно части 1 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ, в редакции, действующей в спорный период, индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 настоящей статьи, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.

Применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим, в частности, следующие виды предпринимательской деятельности: изготовление оград, памятников, венков из металла; ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и бытовых приборов, ремонт и изготовление металлоизделий; производство монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ (пп. 7, 10, 46 п. 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ).

В силу пункта 3 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями упрощенной                     системы налогообложения на основе патента на территориях субъектов Российской Федерации принимается законами соответствующих субъектов Российской Федерации.

На территории Забайкальского края возможность применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента в спорный налоговый период была установлена                            Законом Забайкальского края от 04.07.2008 № 10-ЗЗК «Об упрощенной системе налогообложения на основе патента в Забайкальском крае».

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ документом, удостоверяющим право применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента, является выдаваемый индивидуальному предпринимателю налоговым органом патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

Из материалов дела и дополнительно представленных в суд апелляционной инстанции документов следует, что предпринимателю были выданы патенты на период с 01.01.2010 по 31.12.2010 на следующие виды деятельности: техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; автотранспортные услуги; ремонт и строительство жилья и других построек; производство монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ; передача во временное владение и (или) в пользование гаражей, собственных жилых помещений, а также жилых помещений, возведенных на дачных земельных участках.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что при разрешении вопроса, подпадает ли осуществляемый индивидуальным предпринимателем вид деятельности под выданный патент, необходимо исходить из буквального толкования видов деятельности, поименованных в статье 346.25.1 Налогового кодекса РФ, и сопоставления их с предметом договора, в рамках которого осуществлялась та или иная деятельность.

В соответствии с частью первой статьи 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

В силу части 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (часть 1 статьи 703 Гражданского кодекса РФ).

По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику (часть 2 статьи 703 Гражданского кодекса РФ).

Если иное не предусмотрено договором, подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика (часть 3 статьи 703 Гражданского кодекса РФ).

В соответствии со статьей 704 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами. Подрядчик несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов и оборудования, а также за предоставление материалов и оборудования, обремененных правами третьих лиц.

Исследовав условия договоров, заключенных между предпринимателем Бурловым В.Ю. и ООО «Техпромснаб», ООО «Радуга», ООО «Новатор», исходя из пункта 1.2 договора, с учетом вышеприведенных норм гражданского законодательства, суд первой инстанции обоснованно установил, что их предметом является создание новой вещи - ограждения, представляющего собой металлоконструкцию из хромированной стали, в том числе с декоративным оформлением.

В процессе исполнения указанных договоров предприниматель осуществлял цепь определенных   технологических действий по заготовке комплектующих металлоизделий с подрезкой и подгонкой по необходимым размерам, сборку укрупненных элементов металлоизделий на сборочной площадке предпринимателя путем электросварочных работ, что следует из пункта 2.1 спорных договоров.

Согласно пункту 3.1 цена работ определена сторонами за квадратный метр изделия. Затраты по приобретению расходных материалов и комплектующих, а также по их доставке включены в стоимость работ. Сторонами определена цена работы по изготовлению именно ограждения, а не электросварочных и монтажных работ, с исключением   в нее стоимости комплектующих всего изделия.

Сварочные работы, представляющие собой процесс получения неразъемного соединения металлических комплектующих будущей конструкции, являлись лишь одним из способов достижения заказанного результата работ, определенных заказчиком на основании статьи 702 Гражданского кодекса РФ.

Из содержания заключенных договоров следует, что с учетом применения обычных условий договора, хотя и не согласованных сторонами непосредственно в тексте заключенных договоров, но предусмотренных нормами Гражданского кодекса РФ при правовом регулировании договора подряда, действовали также другие условия, а именно:

-   подрядчик отвечает за качество в целом металлоконструкции ограждения, а не только за качество сварочных работ (статья 721 Гражданского кодекса РФ);

-  подрядчик несет риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы – изделия до ее приемки заказчиком (статьи 705 Гражданского кодекса РФ);

-  цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика в целом по изготовлению изделия, а не только сварочных работ, и причитающееся ему вознаграждение (пункт 2 статьи 709 Гражданского кодекса РФ).

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что деятельность индивидуального предпринимателя в рамках спорных договоров не подпадает под полученный им патент по упрощенной системе налогообложения по виду деятельности «Производство монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ».

Доводы заявителя апелляционной жалобы относительно того, что спорные договоры имеют признаки договора возмездного оказания услуг, при том, что предметом договоров является создание изделия, не свидетельствуют о наличии оснований для отнесения деятельности предпринимателя как осуществляемой в рамках вида деятельности по патенту.

Содержание калькуляции на изготовление металлического ограждения, ведомости трудозатрат на изготовление решетки ограждения с декоративными вставками, расчета стоимости автоуслуг по доставке декоративных металлоизделий, а также доводы, что комплектующие изделия и полуфабрикаты не производились предпринимателем, не опровергают вышеуказанные выводы суда первой инстанции. При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что данные документы были юридически безразличны для заказчика, который был заинтересован получить готовое изделие в виде      ограждения из хромированной стали, а не результат исключительно монтажных и сварочных работ как таковой.

Более того, содержание калькуляции на изготовление металлического ограждения подтверждает исполнение договора подряда, который заключался именно в создании новой вещи из отдельных комплектующих изделий и полуфабрикатов, в связи с чем ссылка заявителя апелляционной жалобы на то обстоятельство, что сварочные работы составляют основную часть от всего объема работ подлежит отклонению. Из представленной калькуляции стоимости ограждения следует, что преобладающая часть цены изделия состояла из цены комплектующих будущего ограждения, а не непосредственно сварочных и монтажных работ, о которых заявляет индивидуальный предприниматель.

Пункт 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ при установлении видов предпринимательской деятельности разграничивает гражданско-правовых понятия «изготовление изделий», «производство работ», что корреспондирует норме части 1 статьи   703 Гражданского кодекса РФ, различающей понятие предмета договора подряда, которым может быть изготовление или переработка (обработка) вещи либо выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

Приобщенные к материалам дела документы технического регулирования (ОСТ 26.260.758-2003 «Конструкции металлические. Общие технические требования», СНиП III -18-75 «Металлические конструкции», РД 34.15.132-96 «Сварка и контроль качества сварных соединений металлоконструкции зданий при сооружении промышленных объектов», Межгосударственный стандарт «Ручная дуговая сварка. Соединения сварные. Основные типы, конструктивные элементы и размеры», Технологическая карта на монтаж металлоконструкций АТС методом дуговой сварки, СНиП3.03.01-87 «Несущие и ограждающие конструкции», Типовая технологическая карта на монтаж строительных конструкций) содержат информацию по технологии изготовления металлоконструкций, в том числе с применением монтажных и сварочных работ как одного из этапов производства металлоконструкции, на различных объектах.

Поскольку из указанных документов не следует тождественность монтажных и сварочных работ изготовлению металлоконструкции, суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки заявителя на указанные документы. Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения оснований для признания данного вывода неверным не установил.    

Ссылка заявителя на иную оценку налоговым органом договора на оказание услуг по изготовлению накопительных резервуаров из оцинкованной стали во внимание принята быть не может, поскольку не свидетельствует о неверной оценке инспекции вида деятельности предпринимателя в рамках спорных договоров.

Суд первой инстанции посчитал, что к рассматриваемым правоотношениям могли быть применимы нормы подпунктов 7, 10 пункта 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ, согласно которым применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим, в частности, следующие виды предпринимательской деятельности: изготовление оград, памятников, венков из металла; ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и бытовых приборов, ремонт и изготовление металлоизделий. Вместе с тем патент на указанные виды деятельности налогоплательщику не выдавался.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о двойном налогообложении доходов от сопутствующих видов услуг, выполненных в рамках заключенных договоров с вышеуказанными организациями на изготовление металлоконструкций, подлежат отклонению, с учетом следующего.

Из материалов дела следует, что у предпринимателя в спорном периоде  имелись патенты на виды деятельности: автотранспортные услуги; производство монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ. Заявитель