Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2014 по делу n А58-4426/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

что арендатор в счет частичной уплаты арендных платежей производит ежегодно реконструкцию основных средств, переданных в аренду, на сумму 74 550 000 руб., включая НДС, с предоставлением акта выполненных работ. Иных способов уплаты арендной платы на эту сумму не предусмотрено.

Из материалов дела следует, что Министерство имущественных и земельных отношений Республики Саха (Якутия) на основании пункта 2.5 договора аренды в письме от 29.08.2012 № И-09-9474 поставило перед Министерством финансов Республики Саха (Якутия) вопрос о принятии работ по реконструкции арендованного имущества в счёт арендной платы.

Налоговым органом при принятии оспариваемого решения принято во внимание, что в акте приёма-передачи стоимости строительной продукции объектов капитального строительства ОАО «Саханефтегазсбыт» в счёт гашения платежей за 2007 год по договору аренды государственного имущества от 17.12.2009 перечень работ по реконструкции, характер этих работ в отношении арендованного имущества не отражался (т.9 л.д.310-313).

Пунктом 4.3 договора аренды арендодатель дал согласие арендатору по его усмотрению производить улучшение арендованного имущества.

В силу статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Таким образом, сторонами договора согласован характер улучшений арендованного имущества - именно в виде реконструкции основных средств. Согласно условиям договора, принимая во внимание и фактически сложившиеся отношения сторон, между сторонами не было принято согласование с арендодателем перечня имущества, подлежащего улучшению, перечня работ по реконструкции, формы документа, который служил бы основанием для принятия выполненных работ по реконструкции в счет арендной платы.

Как следует из материалов дела, с момента заключения договора аренды от 01.03.2007 между Министерством имущественных отношений Республики Саха (Якутия) и обществом были подписаны акты сверок взаиморасчетов по состоянию на 31.03.2009 (дата составления 20.03.2009) (т.9 л.д.17) и по состоянию на 31.12.2011 (дата составления 18.05.2012) (т.9 л.д.18) по уплате арендных платежей согласно договору аренды №07-168 от 01.03.2007.

Акт сверки взаиморасчётов по состоянию на 31.12.2010, направленный обществом письмом №4/1-01/397 от 24.06.2011 в адрес Министерства имущественных и земельных отношений Республики Саха (Якутия) к рассмотрению и подписанию Министерством не согласован и не подписан (т.9 л.д.10).

В соответствии с актом сверки по состоянию на 31.12.2011, подписанным сторонами, задолженность общества по уплате арендных платежей составила 259 904 090,04 руб., в том числе:

- денежными средствами 80 258 333 руб.: за период аренды с 01.03.2008 по 28.02.2009-20 900 000 руб., с 01.03.2009 по 28.02.2010 - 20 950 000 руб., с 01.03.2010 по 28.02.2011 - 20 950 000 руб., с 01.03.2011 по 31.12.2011 - 17 458 333 руб.;

- остаток по реконструкции основных средств 179 645 757, 04 руб.: за период аренды с 01.03.2009 по 28.02.2010 - 42 491 075 руб., с 01.03.2010 по 28.02.2011 - 74 550 000 руб., с 01.03.2011 по 31.12.2011-62 604 682 руб.

08.08.2012г. между Министерством имущественных и земельных отношений Республики Саха (Якутия) и обществом заключено соглашение о погашении задолженности по договору аренды в части оплаты денежными средствами в размере 80 258 333 руб. согласно графика в период с августа по декабрь 2012г., в том числе в августе - 16 000 000 руб., в сентябре - 16 000 000 руб., в октябре - 16 000 000 руб., в ноябре -16 000 000 руб., в декабре -16 258 333 руб. (т.3 л.д.389).

Изменения в договор, касающиеся способа уплаты остальной части арендной платы, сторонами не вносились.

С учетом изложенного, апелляционный суд соглашается с доводом инспекции о том, что фактическое выполнение реконструкции арендованного имущества следует признать надлежащим исполнением обязательства по уплате арендной платы в части, предусмотренной договором аренды.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде налогоплательщиком были заключены договоры с подрядными организациями на проведение строительно-монтажных работ на объектах арендованного имущества, которые были приняты обществом от подрядных организаций по актам приемки. Проверкой установлено, что на объектах арендованного имущества обществом выполнены работы с привлечением подрядных организаций на сумму 179 645 757,04 руб.

Вместе с тем в пункте 2.5 договора аренды предусмотрено только предоставление арендатором акта выполненных работ. Процедура передачи и приёма выполненных работ договором не предусмотрена.

Как следует из материалов дела, стороны за предыдущие периоды составляли акт приёма-передачи стоимости строительной продукции объектов капитального строительства, а не акт выполненных работ.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.99 №100, акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт подписывается уполномоченного представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)).

Кроме того, в деловой переписке сторон, представленной в материалы дела, акт выполненных работ сторонами также не упоминается.

При таких установленных обстоятельствах налоговый орган правомерно исходил из того, что в пункте 2.5 договора аренды под актом выполненных работ понимается акт формы КС-2, подписываемый обществом с подрядчиком, подтверждающий факт осуществления работ по реконструкции.

Составление акта приёма-передачи строительной продукции подтверждает факт реализации работ по улучшению арендованного имущества арендодателю, что является объектом налогообложения НДС на основании п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Пунктом 3 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

Согласно пункту 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

В пункте 3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 2 октября 2003 года N 384-0 указано, что взимание налога на добавленную стоимость при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, т.е. операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Освобождение таких операций от налогообложения означало бы изъятие из общего правового режима, несовместимое с конституционными принципами экономической нейтральности налогов и признания и защиты равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами.

В пункте 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20 февраля 2001 года N 3-П указано, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога на добавленную стоимость не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Этот единый порядок исчисления налога на добавленную стоимость при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг), в том числе путем обмена одних товаров на другие, при уступке требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога.

В соответствии с п.1 ст.41 Бюджетного кодекса РФ к доходам бюджетов относятся налоговые доходы, неналоговые доходы и безвозмездные поступления.

Согласно п. 3 ст. 41 Бюджетного кодекса РФ к неналоговым доходам бюджетов относятся доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности.

Статьей 42 Бюджетного кодекса РФ установлено, что к доходам бюджетов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, относятся доходы, получаемые в виде арендной либо иной платы за передачу в возмездное пользование государственного или муниципального имущества.

В соответствии с п.2 ст.40 Бюджетного кодекса РФ денежные средства считаются поступившими в доходы соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации с момента их зачисления на единый счет этого бюджета. Как прямо следует из указанной нормы, она регулирует порядок зачисления доходов в бюджет, производимых в денежной форме.

При этом Бюджетный кодекс РФ не содержит норм, налагающих запрет на осуществление расчетов по арендной плате за использование государственного имущества в неденежной форме.

Исходя из вышеизложенного, выводы суда первой инстанции об императивности норм Бюджетного кодекса РФ о том, что доходы бюджета Республики Саха (Якутия) от использования государственного имущества должны быть оплачены исключительно в денежной форме, не могут являться основанием для неприменения норм налогового законодательства, в частности, исполнения налоговым агентом обязанности, предусмотренной п. 1 ст. 161 НК РФ.

При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании суд апелляционной инстанции считает, что в силу требований главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации безденежный порядок расчетов между сторонами по сделке в отдельной части не освобождает налогового агента от обязанности по перечислению самостоятельно исчисленного налога на добавленную стоимость с объекта налогообложения в федеральный бюджет. Следовательно, общество обязано как налоговый агент исчислить налог на добавленную стоимость и уплатить его в бюджет при предоставлении арендодателю в соответствии с п.2.5 договора №07-168 от 01.03.2007г. актов выполненных работ по реконструированным объектам.

При этом довод налогоплательщикам о том, что указанные в решении налогового органа затраты ОАО «Саханефтегазсбыт» на капитальные вложения в большей части не являются реконструкцией арендованного имущества, соответственно, не могут рассматриваться как работы, выполненные в рамках исполнения договора аренды, материалами дела не подтверждается и отклоняется как необоснованный.

Иные доводы налогоплательщика не имеют значения и отклоняются как необоснованные.

На основании изложенного обжалуемый судебный акт подлежит отмене в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме 32 336 237 рублей. В указанной части требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме №139 от 11.05.2010 года, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб.

Налогоплательщиком по платежному поручению №619 от 07.02.2014 года уплачена государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 2 000 руб. На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению №619 от 07.02.2014 года государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату заявителю апелляционной жалобы из федерального бюджета.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 10 января 2014 года по делу №А58-4426/2013 отметить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 13.05.2013 № 07-13/14-Р «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Открытого акционерного общества «Саханефтегазсбыт», проверенного на соответствие Налоговому Кодексу Российской Федерации,