Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 по делу n А78-11292/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пункт 1 статьи 265 Кодекса предусматривает, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в том числе, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы (подпункт 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса), другие обоснованные расходы (подпункт 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса).

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса также установлено, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Как правильно указывает суд первой инстанции, выводы налогового органа по рассматриваемым эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль организаций за 2010-2011 годы, начислением сопутствующих им пени и предъявлением штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ, фактически основаны на непредставлении налогоплательщиком документов по унифицированным формам, подтверждающих размер и характер произведенных работ. В отсутствие первичных учетных документов общества, подтверждающих размер понесенных затрат в период их возникновения, налоговые регистры и налоговые декларации не были расценены инспекцией в качестве достаточных доказательств несения соответствующих затрат, влекущих формирование убытка в заявленном размере, а представленные налогоплательщиком документы не позволили установить существо, объем, стоимость, а также другие характеристики выполненных работ, и не приняты налоговой проверкой в качестве доказательств, свидетельствующих об экономической обоснованности и документальном подтверждении списанных расходов.

Представители общества при рассмотрении дела в суде первой инстанции, как и в апелляционном суде, сослались на то, что все необходимые документы, истребованные при проверке в целях определения налога на прибыль организаций за 2010-2011 годы, имелись у налогового органа, поскольку ранее передавались ему по реестрам при проведении иных проверок общества (камеральных и выездной), и могли быть использованы и оценены им при проведении текущей выездной налоговой проверки.

В силу статьи 89 Налогового кодекса РФ целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 № 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки – проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения. При проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика.

Согласно пунктам 1, 3, 5 статьи 93 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней (20 дней - при налоговой проверке консолидированной группы налогоплательщиков) со дня получения соответствующего требования.

В ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков) документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков). Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговый контроль осуществляется, в том числе посредством получения объяснений налогоплательщиков, как в ходе налоговой проверки, так и в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов дела следует, что на основании решения заместителя начальника инспекции № 14-08-12 от 04.03.2013 назначена выездная налоговая проверка ООО «СтандартПроект» по вопросам правильности исчисления, в том числе, налога на прибыль за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, а на основании уведомления № 14-08-5 от 04.03.2013 и требований №№ 14-08-37 и 14-08-70, врученных директору общества, последнему было необходимо обеспечить возможность для ознакомления должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов за проверяемые периоды, и представить перечисленные в них документы в установленные сроки (т. 2, л.д. 12, 14-19).

Из содержания приведенных уведомления и требований о представлении документов следует, что цель их предъявления налогоплательщику определена, и налоговый орган в пределах предоставленных законом полномочий произвел информирование заявителя о необходимости обеспечения возможности ознакомления должностных лиц инспекции, проводящих проверку, с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов за охваченные проверкой периоды, и истребование необходимых документов налогоплательщика в рамках проводимой в отношении него выездной налоговой проверки. Несоблюдения формы уведомления и требований суд не усматривает. В этой связи, общество, получив соответствующие требования о представлении документов, обязано было в установленные сроки исполнить их полномерно.

Указание представителей заявителя на то, что все необходимые документы для определения его истинных обязательств по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы в достаточном объеме имелись у налогового органа и это подтверждается соответствующими реестрами передачи документов и результатами камеральных и выездной налоговых проверок, проведенных ранее в отношении общества, было расценено судом первой инстанции критически, поскольку из представленных в дело копий реестров о передаче документов в налоговый орган и пояснительной записки, а также акта камеральной налоговой проверки № 19-22/21238 от 06.07.2009, требования № 19-44/004571 от 14.02.2011 и сопроводительного письма к нему от 21.02.2011 (т. 1, л.д. 51, 55, 56, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, т. 5, л.д. 149, 150, 151, 154-155, 168, 169) усматривается представление специфичных документов в налоговый орган исключительно для проведения камеральных налоговых проверок общества и установления его обязательств по НДС за январь-июль, август-ноябрь 2007 года, 1, 3, 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года, никак не сопряженных, по мнению суда первой инстанции, с обязательствами заявителя по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы (сводный анализ состава затрат, отраженных на счете 08.3 – т. 5, л.д. 41-44).

Доводы общества о том, что оно не согласно, что представлялись только специфические документы по НДС, апелляционным судом частично принимаются, поскольку из реестров, представлявшихся ранее документов следует, что помимо счетов-фактур, журналов выставленных и полученных счетов-фактур, книг покупок и продаж, также представлялись договоры, акты выполненных работ, главная книга, оборотно-сальдовые ведомости (в том числе по счету 08.3 «строительство объектов основных средств»), то есть документы, по которым можно проверить и расходы по налогу на прибыль.

Как правильно указывает суд первой инстанции, результаты, полученные при проведении выездной налоговой проверки общества за 2007-2009 г.г., и оформленный по итогам её проведения акт № 15-09-22 от 07.04.2011, а также сопутствующие такой проверке реестр сведений о доходах физических лиц за 2008 год, протокол разногласий, описи и иные письма, адресованные налоговому органу, и содержащие ссылки на определенные документы, с которыми общество связывает факт подтверждения спорных затрат, а также часть бухгалтерских документов, возможно переданных для такой проверки (договоры, акты, платежные поручения, справки, счета, счета-фактуры за периоды 2008-2009 г.г. - т. 5, л.д. 8, 9-40, 49-52, 54-67, 94-146, 150, 153, 156-164, т. 6, л.д. 1-109), касаются обязательств заявителя по иным налоговым периодам, являются косвенными, и не могут подменять состава допустимых доказательств по затратам в смысле статьи 252 НК РФ в рамках проводимой выездной налоговой проверки заявителя за 2010-2011 годы по налогу на прибыль, и тем самым исключать обязанность заявителя по исполнению требований налогового органа по представлению документов.

Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в данном конкретном случае по итогу проведенной выездной налоговой проверки по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы налоговым органом сделан преждевременный вывод о документальном неподтверждении обществом спорных затрат ввиду неисполнения требований о представлении документов, а также в недостаточной мере использованы права, которыми он наделен в силу положений налогового закона при осуществлении выездного контроля.

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.

Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. В силу конституционного принципа разделения властей, на суд не возлагается обязанность установления фактических налоговых обязательств.

Как правильно указывает суд первой инстанции, инспекция при проведении выездной налоговой проверки общества должна была выяснить, в результате каких конкретных виновных действий (бездействия) налогоплательщика допущена неуплата налога на прибыль, используя механизм сбора и оценки всех необходимых для разрешения соответствующих вопросов доказательств (в частности первичных документов налогоплательщика), в том числе с применением положений пункта 4 статьи 93 НК РФ, а также мер ответственности в соответствии с положениями статьи 126 НК РФ.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при проведении налоговых проверок вправе производить выемку документов у налогоплательщика в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Пунктом 14 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при наличии у осуществляющих выездную