Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2009 по делу n А78-7227/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.  Следовательно, по указанному  заявлению Общества  зачет переплаты по налогу на прибыль мог быть произведен только в счет предстоящего платежа по НДС со сроком уплаты 20.11.2008 года.

Как следует из служебной записки от 10.11.2008г. и решения о зачете № 10220 от 11.11.2008г.  переплата по налогу на прибыль в размере 1 114 971 рубль была установлена  на основании данных, содержащихся в представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль, образовавшуюся в результате  ошибочного перечисления. Эта переплата   решением о зачете № 10220 от 11.11.2008г. была зачтена в счет уплаты НДС   (т.3 л.д.11-17).

Требованием № 21606 от 21.11.2008г. налоговый орган предложил Обществу до 06.12.2008г. уплатить сумму налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года со сроком уплаты 20.11.2008г. в размере 2 318 031 рублей и пени по НДС по сроку уплаты 01.11.2008г. в сумме 13846,47 рублей.

В силу положений пунктов 1, 2 статьи 69 НК РФ требование об уплате налога является письменным извещением налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога, которое направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Пунктом 4 статьи 69 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требований налогоплательщиком.

Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.

Факт неуплаты НДС за 3 квартал 2008 года со сроком уплаты до 21.11.2008 года Общество не оспаривает. Требование № 21606 об уплате НДС соответствует положениям, установленным пунктом 4 статьи 69 НК РФ: указан вид налога (НДС) и налоговый период (3 квартал 2008 года), срок уплаты налога в соответствии с законодательством (21.11.2008г. и ссылка на пункт 1 статьи 174 НК РФ), размер подлежащего   уплате налога (с учетом произведенного зачета – 2 318 031 рублей), срок исполнения требования (06.12.2008г), основание взимания налога (невыполнение обязанности по уплате налога в срок, установленный законодательством, и нормы права пункт 1 статьи 23, пункт 1 статьи 45, пункт 1 статьи 74 НК РФ), применение мер  в случае неисполнения требования (предусмотренные статьями 46, 47, 76 и 77 НК РФ обеспечительные меры и  меры принудительного взыскания налогов).

Заявитель утверждает, что не получив своевременно решение о зачете, он не смог при получении требования № 21606 идентифицировать предложенную к уплате сумму НДС. Однако суд апелляционной инстанции считает, что вышеназванными обстоятельствами этот довод заявителя опровергается. Кроме того, получение   Обществом  решения  № 10220 от 11.11.2008г. о зачете переплаты по налогу на прибыль в счет уплаты НДС  03.12.2008г,  не свидетельствует о  нарушении налоговым органом положений статьи 69 НК РФ при оформлении и направлении налоговым органом названого требования в части уплаты НДС, не повлекло за собой предложение Обществу уплатить НДС в большем размере, чем оно обязано было уплатить,  не привело к нарушению  прав  Общества в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности, на Общество не были незаконно возложены обязанности по уплате налога.

Пункт 9 статьи 78 НК РФ устанавливает сроки и порядок извещения налогоплательщиков о принятых налоговым органом решениях о зачете (возврате) сумм излишне уплаченных налогов, а не регулирует  вопросы направления и содержания требований  об уплате налога.

Указание в требовании № 21606 справочно, что  по состоянию на 21. 11.2008г. за обществом числится  задолженность в сумме 21647258.60 рублей, в том числе по налогам в сумме 15934571,99 рублей и предложение её погасить, не является нарушением Инспекцией законодательства о налогах и сборах.  Статья  69 НК РФ не устанавливает  в качестве обязательных сведений указание в требовании об уплате налога  общей суммы числящейся за налогоплательщиком задолженности, включение в требование  названных сведений предусмотрено формой требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, утвержденной Приказом ФНС РФ от 01.12.2006 года № САЭ-3-19/825@, и не создает для налогоплательщика никаких обязанностей по уплате этой задолженности.

Вывод суда первой инстанции о несоответствии требования № 21606, выставленного налоговым органом Обществу,  в части обязанности  уплатить пени   положениям пункта 4 статьи 69 НК РФ,  является правомерным и подтверждается материалами дела, и  нарушение указанных норм Налогового кодекса РФ  привело к нарушению прав Общества. Доводы апелляционной жалобы о незаконности решения суда  в названной части подлежат отклонению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пунктам 3, 4 статьи 75 НК РФ  пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и определяется за каждый день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

В пункте 19 постановления № 5 от 28 февраля 2001 года "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  разъяснил, что требование об уплате пеней должно содержать сведения о размере недоимки, дате, с которой начинают начисляться пени (установленный законодательством срок уплаты налога), и ставке пеней.

Требование № 21606   в части обязанности  уплатить пени  не содержит данных о размере недоимки по НДС, на которую начислены пени, налоговый период, в котором  недоимка образовалась (указанный в требовании срок уплаты НДС 01.11.2008 года Налоговым кодексом РФ не предусмотрен),  за какой период начислены пени и ставка пеней (одна трехсотая ставки рефинансирования  ЦБ РФ в размере  12,0% годовых установлена с 12.11.2008г., а  из содержания требования следует, что пени начисляется с 01.11.2008г. по 20.11.2008г). Из составленного отдельно расчета пени  следует, что пени в размере 13 846 рублей 44 копейки начислены налогоплательщику за период с 21.10.2008г. по 01.11.2008г, на недоимку в размере 3 433 001, 0 рубль, исходя из одной трехсотой  ставки рефинансирования 11 %, то есть расчет пени содержит иные сведения, чем   требование.  Доказательства направления налоговым органом Обществу  вместе с требованием № 21606 от 21.11.2008г.  указанного  расчета пени отсутствуют.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что установленные статьей 137 НК РФ и частью 1 статьи 198 АПК РФ основания для признания требования № 12606 от 21.11.2008 года  в части предложения уплатить НДС, отсутствуют, и вывод  суда первой инстанции о нарушении инспекцией  положений пункта 9 статьи 78 и пунктов 1, 2 и 4 статьи 69 НК РФ при направлении Обществу  требования № 216060 от 21.11.2008г. в части предложения уплатить НДС, не соответствует обстоятельствам дела и основан на неправильном применении норм материального права (применении закона, не подлежащего применению), что в силу подпунктов 3 и 4     пункта 1 и подпункта 2 пункта 2 статьи 270 АПК РФ влечет отмену решения суда  в указанной части.

Суд апелляционной инстанции считает, что доводы апелляционной жалобы о том, что на момент направлении Обществу  требования № 21685 от 10.12.2008г. об уплате налога на добычу полезных ископаемых  за октябрь 2008 года в сумме 1 150 568,00 рублей факт излишней уплаты  НДПИ за 2004 год в размере1941973,23 рублей еще не был подтвержден в установленном  законодательством о налогах и сборах порядке,  материалами дела подтверждается.

19 сентября 2008 года  Общество представило в Межрайонную ИФНС России № 1 по Забайкальскому краю уточненные налоговые декларации по НДПИ  за налоговые периоды 2004 года (за каждый из 12 месяцев), и  заявление от 19.09.2008г. № 1902 о возврате излишне уплаченного НДПИ  за 2004 год в общей сумме 2 303 719 рублей. Решением  об отказе в осуществлении зачета (возврата) от 02.10.2008г. № 675 Инспекция  отказала Обществу в  возврате налога. Проведенная Инспекцией  после отмены Управлением ФНС по Забайкальскому краю  указанного решения  камеральная налоговая проверка названных уточненных налоговых деклараций  (решения с № 1 по № 7 от 24 февраля 2009 года, таблица результатов налогового контроля организации, представивших уточненные налоговые декларации к уменьшению в 2008 году), подтвердила, что у Общества имеется излишняя уплата     НДПИ за 2004 год в сумме 1941973,23 рублей (2283053,0руб. - 341079,77руб.; т.2 л.д.93).

Доказательства проведения  камеральной налоговой проверки по уточненным налоговым декларациям по НДПИ за 2002-2003 годы, в ходе которой по утверждению инспекции было установлено неправомерное уменьшение сумм налога,  налоговым органом не представлены.

Пунктами 1, 6  и 8  статьи 78 НК РФ (в редакции Федерального закона  от 27.07.2006г. № 137-ФЗ)  установлено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

Решение о возврате суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась. До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат суммы излишне уплаченного налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  в пункте 11 Информационного письма от 22 декабря 2005 года № 98, высказал следующую правовую позицию. Статья 78 НК РФ, регулируя порядок возврата (зачета) суммы излишне уплаченного налога, не определяет  процедуру признания соответствующих сумм в качестве излишне уплаченных, а также не устанавливает сроков, в течение которых налоговым органом должна быть осуществлена проверка заявления налогоплательщика о наличии излишне уплаченной суммы налога.

По смыслу пунктов 5, 7 и  9 статьи 78 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999г. № 154-ФЗ,  которым соответствуют пункты 5 и 6 статьи 78 НК РФ в  редакции Федерального закона  от 27.07.2006г. № 137-ФЗ),  предусматривающей исчисление срока возврата со дня подачи налогоплательщиком соответствующего заявления, в данном случае регулируются те ситуации, когда факт излишней уплаты тех или иных сумм и их размер уже был установлен налоговым органом на момент подачи заявления о возврате (зачете) этих сумм. В таком случае месячный срок предоставляется налоговому органу для проверки наличия недоимки по иным налогам и сборам и осуществления обязательного зачета суммы излишне уплаченного налога в счет ее погашения (пункты 5 и 7 статьи 78 Кодекса).

Установление факта излишней уплаты в сумме превышения авансовых платежей, уплаченных в течение налогового периода, над исчисленной суммой налога может быть осуществлено налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки, срок которой в силу статьи 88 Кодекса составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации. В случае установления данного факта по итогам камеральной проверки, учитывая наличие заявления налогоплательщика о возврате (зачете), налоговый орган обязан будет в течение срока, определенного пунктом 9 статьи 78 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999г. № 154-ФЗ), осуществить обязательный зачет излишне уплаченной суммы налога в счет погашения недоимки по иным налогам и сборам, а оставшуюся сумму возвратить налогоплательщику. Таким образом, срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный пунктом 9 статьи 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статья 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи.

С целью соблюдения прав налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов) при изменении обязанности по уплате налога в статье 71 НК РФ закреплена обязанность налогового органа по направлению указанным лицам уточненного требования.

В силу пункта 5 статьи 78 НК РФ  по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.

Из системного анализа  приведенной выше правовой позиции