Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2013 по делу n А59-1242/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

года, лицо, указанное в качестве директора, Тарасенков А.В. свое участие в хозяйственной деятельности общества отрицает, подтвердил, что организация была им зарегистрирована по просьбе знакомого за вознаграждение); согласно экспертизе подписи на счетах-фактурах, предъявленных в качестве обоснованности заявленных вычетов, выполнены не Тарасенковым А.В., а другим лицом; по информации, представленной в инспекцию 05.07.2011 входящий № 04765дсп от Управления ФСБ России по Сахалинской области, ООО «Эльбрус» является организацией, участвующей в схемах по минимизации налогообложения; согласно банковской выписке по операциям на счете расходы за коммунальные услуги, за аренду офиса, складских помещений и транспортных средств, за предоставление персонала, расходы на выплату заработной платы, то есть платежей, подтверждающих фактическую и реальную коммерческую деятельность ООО «Эльбрус» в указанный период не осуществляло; операции по счету носят «транзитный» характер; факты приобретения запасных частей, необходимых для реализации договора, заключенного с ЗАО «СУ-4», отсутствуют; основным видом деятельности является оптовая торговля пищевыми продуктами.

При указанных обстоятельствах, суд сделал правильный вывод, что ООО «Эльбрус» фактически не мог осуществлять хозяйственные операции в связи с которыми ЗАО «СУ-4» заявлены налоговые вычеты, а документы представленные обществом не отвечают признакам достоверности.

Данный вывод суда не опровергнут ЗАО «СУ-4», какие либо доказательства реальных взаимоотношений с ООО «Эльбрус» налогоплательщиком не представлено.  Кроме того, в счетах-фактурах общество указано в качестве грузополучателя, а его контрагент в качестве грузоотправителя, поэтому доставка товара должна быть доказана перевозочными документами. Вместе с тем, оправдательными документами, подтверждающими транспортировку товара, общество не располагает, в ходе произведенных допросов должностные лица ЗАО «СУ-4» не смогли пояснить каким образом осуществлялась доставка запасных частей на территорию Сахалинской области.

Таким образом, анализ имеющихся в деле документов по поставщику заявителя ООО «Эльбрус» позволяет суду апелляционной инстанции сделать вывод, что контрагент ЗАО «СУ-4» не имеет необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия у него управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, соответственно, организация не вступала в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, организация не осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, следовательно, документы, оформленные от его имени, содержат недостоверные сведения и не могут являться оправдательными документами для подтверждения заявленных вычетов по НДС.

Кроме того, коллегия также поддерживает вывод налогового органа о непроявлении налогоплательщиком должной осторожности, поскольку заявителем в подтверждение осмотрительности не приведены доводы в обоснование выбора спорного контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей,  квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг).

Доказательств того, что обществом с учетом крупной суммы сделки при исследовании учредительных документов контрагента и документов, подтверждающих их государственную регистрацию, были осуществлены действия по проверке реальности существования выбранной организации как субъекта предпринимательской деятельности, полномочия лиц, представляющих интересы контрагентов, составляющих и подписывающих хозяйственные документы, деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей,  квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг), не представлено.

При установленных обстоятельствах, апелляционный суд считает, что жалоба Закрытого акционерного общества «Специализированное управление №4» удовлетворению не подлежит.

Так же апелляционный суд соглашается с решением суда в части выводов о необоснованном привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ.

Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, явился вывод инспекции о том, что налоговый агент не имеет права произвести перечисление в бюджет денежных средств в счет погашения будущих обязательств физических лиц по уплате налога на доходы физических лиц. При этом перечисленная в бюджет сумма, превышающая сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, не является налогом и соответственно ее наличие не освобождает налогового агента от обязанности перечислить сумму налога, фактически удержанного из доходов физических лиц, выплачиваемых в более поздние сроки.

Кроме того, инспекцией установлено несвоевременное исполнение налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции указал, что перечисление НДФЛ в большем размере не свидетельствует об уплате налога за счет собственных средств налогового агента и не противоречат нормам пункта 9 статьи 226 НК РФ, так как вся сумма НДФЛ удерживалась обществом из доходов физических лиц.

Определяя момент исполнения обязанности налоговым агентом по перечислению НДФЛ в бюджет, суд первой инстанции исходил из сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 223 НК РФ, в связи с чем пришел к выводу, что общество обязано было перечислять в бюджет НДФЛ не позднее первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором физическому лицу был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей. А подход налоговой инспекции, которая исходила из даты фактической выплаты заработной платы, посчитал не соответствующим налоговому законодательству.

В соответствии с частью 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Статьей 207 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227, 228 НК РФ.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

При этом, правовая норма, содержащаяся в пункте 2 статьи 223 НК РФ, регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход. Указанный порядок согласуется с положениями главы 21 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирующий порядок начисления и выплаты заработной платы и обусловлен тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

В то же время, пункт 2 статьи 223 НК РФ определяет дату получения физическим лицом дохода в виде заработной платы, но не порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.

Дата перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет определяется по правилам пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Следовательно, только после фактической выплаты дохода физическому лицу у налогового агента появляется обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ. При этом, с учетом положений пункта 6 статьи 226 НК РФ в бюджет налог должен быть перечислен в зависимости от способа выплаты дохода либо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; либо не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика; либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, а не на дату определения дохода, установленную пунктом 2 статьи 223 НК РФ, как ошибочно указал суд первой инстанции.

Таким образом, согласно вышеприведенным нормам права, а также части 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства в порядки и сроки, предусмотренные пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (часть 5 статьи 24 НК РФ).

Материалами дела подтверждается тот факт, что общество перечисляло суммы налога на доходы физических лиц в большем размере, чем составляла сумма исчисленного и удержанного непосредственно из доходов физических лиц при их фактической выплате налога на доходы физических лиц на момент такого перечисления в бюджет. Затем, осуществляя фактическую выплату дохода своим работникам и удерживая НДФЛ, не перечисляло налог в бюджет, считая, что имеющаяся переплата покрывает суммы исчисленного налога. Однако, как следует из решения налогового органа, инспекция не считает такую переплату уплатой налога, так как оплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допустима.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что по состоянию на 02.09.2010 в результате перечисления в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, у общества образовалась переплата в размере 5 529 руб.

Сумма налога на доходы физических лиц, перечисленная в бюджет, по мнению налогового органа несвоевременно, за период с 02.09.2010 по 31.05.2012 для расчета налоговой санкции составила 56 657 руб. 72 коп.

При этом, как указано по тексту оспариваемого решения, по состоянию на 31.05.2012 значится переплата по налогу на доходы физических лиц в сумме 33 039 руб., в связи с чем, последствий в виде предложения ЗАО «СУ-4» уплатить сумму не перечисленного налога на доходы физических лиц для общества не возникло.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки задолженности по удержанному, но не перечисленному налогу не установлено.

Вместе с тем, принимая во внимание переплату, образовавшуюся в результате перечисления заявителем в бюджет сумм НДФЛ в большем размере, чем фактически удержано у физических лиц, в качестве налога на доходы физических лиц, инспекция, тем не менее, привлекла налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ.

Штрафные санкции, предусмотренные статьей 123 НК РФ, применяются при неправомерном неудержании и (или) неперечислении (неполном удержании и (или) перечислении) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

В пункте 2 статьи 11 НК РФ указано, что недоимкой является сумма налога, не уплаченная в установленный срок. Налоговый агент становится должником перед бюджетом только в случае, если он удержал налог из дохода налогоплательщика и не перечислил его в бюджет в установленные законодательством сроки.

Вместе с тем, из материалов дела следует,  что задолженности перед бюджетом не возникло.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу части 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в том числе на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.

Таким образом,