Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.11.2013 по делу n А24-678/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК),Возвратить госпошлину (ст.104 АПК)

возможность применения вычетов носит заявительный характер, то несмотря на то, что в налоговых правоотношениях по смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 № 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их применения, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7 - 9, 65, 200 АПК РФ не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налога.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 и 4 Постановления).

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как установлено судом и следует из материалов дела в 3 квартале 2010 года ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ" на основании заключенного договора купли-продажи оборудования от 01.07.2010 №01/07/01 осуществляло взаимоотношения с ООО «Ресурсрыба». 

Налогоплательщик при исчислении налоговой базы по НДС в 3 квартале 2010 года производил уменьшение общей суммы налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, в том числе на сумму 610.169,49 руб.

В подтверждение вычетов по НДС по сделке с ООО «Ресурсрыба» обществом представлены договор купли-продажи оборудования от 15.06.2010 №32, приложение (спецификацию) к нему на сумму                     4.000.000 руб., в т.ч. НДС 610.169,49 руб., счет-фактура от 01.07.2010 №21, товарная накладная от 01.07.2010 №21.

В соответствии со статьей 93.1 НК РФ с целью подтверждения достоверности сведений, содержащихся в документах, представленных обществом, о правомерности заявленных вычетов по сделке с ООО «Ресурсрыба», подтверждающих факт поставки товара для ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ" инспекцией были проведены мероприятия налогового контроля, в ходе которых установлено следующее:

-  ООО «Ресурсрыба» состоит на учете и зарегистрировано по адресу: Камчатский край, Елизовский район, п Красный, ул. Совхозная, 16 «А», по указанному адресу организация не найдена (протоколы осмотров от 01.08.2011 №96, от 11.07.2012 №15-120). Основным видом деятельности является прочая оптовая торговля. Учредителем и руководителем является Ивлев И.В., который отрицал свою причастность к деятельности общества, а также факт взаимоотношений с ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ"  (протокол допроса от 16.10.2012 №14-16/110).

Кроме того, в ходе встречной проверки установлено, что среднесписочная численность спорной  организации составляет 1 человек; размер уставного капитала – 10.000 руб. В Федеральном информационном ресурсе отсутствуют сведения о наличии транспортных средств, имуществе; отчетность организациями представлялась не в полном объеме с нулевыми либо минимальными показателями; организация не несла расходов по осуществлению предпринимательской деятельности (на аренду офисных и складских помещений, оплату коммунальных услуг, электроэнергию и т.д.).

Анализ выписок банка по операциям на счетах ООО «Ресурсрыба», представленных 19.07.2012 №964 показал, что в спорный период расходы организации на выплату заработной платы (получение наличных денежных средств в кассу организации для выплаты заработной платы, перечисление заработной платы на банковские счета (карты) получателей дохода) отсутствуют. Также установлено отсутствие расходов за аренду складских помещений и транспортных средств, за предоставленный персонал, на приобретение спорного товара, на оплату услуг по гражданско-правовым договорам. Операции по счету носят «транзитный» характер, при этом основным источником по приходным операциям являются ЗАО «Русское море» (за икру), ООО «Два капитана» (за икру), ООО «Мебель» (за услуги), ООО «Рекламные технологии» (за услуги), основными направлениями по расходным операциям являются пополнение карточного счета Ивлева И.В., пополнение карточного счета Янченко С.В., возврат займа Кацевичу В.З.

Таким образом, анализ имеющихся в деле документов по ООО «Ресурсрыба» позволяет суду апелляционной инстанции сделать вывод, что поставщик ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ" не имеет необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия у него управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов,  транспортных средств, соответственно, организация не вступала в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, организация не осуществляла реальную предпринимательскую деятельность, следовательно, документы, оформленные от ее имени, содержат недостоверные сведения и не могут являться оправдательными документами для подтверждения правомерности заявленных вычетов по НДС.

Кроме того, из заключения эксперта от 03.09.2012 №345, 11.07.2013 №98/50 следует, что подписи от имени руководителя ООО «Ресурсрыба»                (Ивлева И.В.) в первичных документах, в том числе и в представленных на проверку счете-фактуре, товарной накладной, договоре купли-продажи, выполнены не Ивлевым И.В., а не установленным лицом.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно пункту 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, не соответствующие требованию пункта 6 указанной статьи, не могут являться основанием для предъявления к вычету НДС.

Таким образом, подписание счетов-фактур неустановленными лицами является самостоятельным основанием для отказа в принятии вычетов по НДС.

Доводы общества о том, что экспертиза в порядке статьи 95 НК РФ не проводилась и заключение эксперта от 03.09.2012 №345 неправомерно было принято судом первой инстанции в качестве допустимого доказательства по делу, противоречит фактическим материалам дела и коллегией во внимание не принимается, поскольку данная экспертиза была проведена на основании постановления о назначении почерковедческой экспертизы,  назначенной в ходе проведения в этот же период выездной налоговой проверки. При этом, налоговое законодательство не запрещает налоговому органу осуществлять сбор и фиксацию доказательств в ходе выездной налоговой проверки, а затем использовать доказательства в рамках камеральной проверки.   Кроме того, заключение эксперта от 03.09.2012 №345 содержит подробное описание исследовательской части с указанием исследуемых документов и способов проведения экспертизы, при этом эксперт, проводивший экспертизу, был предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, в связи с чем у коллегии отсутствуют основания сомневаться в достоверности выводов эксперта, который однозначно указал, что подписи на спорных первичных документах (договоре купли-продажи от 01.07.2010, приложении к нему, счете фактуре, товарной накладной от 01.07.2010 №21) выполнены не руководителем ООО «Ресурсрыба» Ивлевым И.В., а неустановленным лицом.

Более того, выводы эксперта, изложенные в заключении от 03.09.2012 №345 аналогичны выводам экспертизы, проведенной по ходатайству ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ", в рамках рассмотрения дела в суде первой инстанции (заключение 11.06.2013 №98/50).

Довод заявителя об отсутствии у экспертов полномочий на проведение почерковедческой экспертизы, коллегией отклоняется как противоречащий фактическим обстоятельствам дела. 

Ссылка общества на то, что выводы суда основаны на недопустимых доказательствах по делу, в том числе на протоколе допроса Ивлева И.В. от 16.10.2012, протоколах осмотра от 11.07.2012, от 01.08.2012,  которые получены за рамками проверки, коллегией во внимание не принимается по следующим основаниям.

Пунктом 8 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом предусмотренных в данном пункте особенностей на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Абзацем 2 пункта 8 статьи 88 НК РФ налоговому органу предоставлено право в рамках камеральной проверки истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов: фактическое приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в учете у налогоплательщика-покупателя, наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур и соответствующих первичных документов.

Как видно из материалов данного дела и установлено судом первой инстанции, налоговая инспекция в ходе камеральной проверки, проанализировав сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком товарных накладных ТОРГ-12, счетах-фактурах  выявила противоречия относительно способа перевозки груза,  даты заключения договора, лица, подписавшего первичные документы от имени ООО «Ресурсрыба», и поставила под сомнение реальность заявленных хозяйственных операций.

Указанные обстоятельства послужили основанием для назначения мероприятий налогового контроля как в отношении налогоплательщика, так и в отношении его поставщика, в том числе по проведению обследования место нахождения ООО «Ресурсрыба», получению информации из кредитных организаций, в которых открыты счета ООО «Ресурсрыба», проведению допроса руководителя контрагента.

Возможность совершения указанных действий предусмотрена положениями статей 93, 93.1 НК РФ, согласно которым налоговый орган в ходе осуществления камеральной проверки праве истребовать у налогоплательщика, его контрагента и иных лиц, документы (информацию) о налогоплательщике.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат ограничений и не определяют пределы реализации налоговыми органами данного права в рамках камеральной проверки. Объем испрашиваемых документов (информации) зависит от характера выявленных противоречий и неясностей в представленных документах и не может быть заранее определен.

Кроме того, следует учитывать положения статей 171, 172, 176 НК РФ, которые предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами, поэтому налоговый орган, установив противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявив несоответствия в заявленных сведениях, вправе в рамках камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика документы (информацию), подтверждающие факт приобретения товара (работ, услуг) у заявленных контрагентов. При решении вопроса о применении налоговых вычетов налоговым органом учитываются результаты встречных проверок, достоверность, комплектность и непротиворечивость представленных документов с целью установления оснований для возмещения из бюджета налога.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 90 НК РФ в ходе осуществления мероприятий налогового контроля в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства. Показания свидетеля могут быть получены по месту пребывания.

При проведении допроса Ивлев И.В. (протокол допроса  от 16.10.2012 №14-16/110) отрицал свою причастность к хозяйственной деятельности ООО «Ресурсрыба», а также указывал, что ООО "ТЕХНОРЕФКОМПЛЕКТ" ему не известно и никакие документы по указанной сделке им не подписывались. 

Поскольку налоговое законодательство не ограничивает право налогового органа допросить лицо в качестве свидетеля в рамках выездной проверки, а затем использовать полученные доказательства в рамках камеральной проверки, суд первой инстанции обоснованно признал протокол допроса руководителя ООО «Ресурсрыба» Ивлева И.В. в качестве свидетеля надлежащим доказательством.

Возможность проведения осмотров за рамками камеральной проверки, но в рамках дополнительной назначенных мероприятий налогового контроля, а также возможность последующего принятия данных доказательств предусмотрена статьями  88, 89, 93, 93.1,  101 НК РФ и Постановлением Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»

Таким образом, суд первой инстанции правомерно принял и оценил, представленные налоговым органом протоколы осмотра от 11.07.2012, от 01.08.2012, составленные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, свидетельствующие об отсутствии ООО «Ресурсрыба» по юридическому адресу.

Между тем, судебная коллегия соглашается с доводом общества о том, что отсутствие ООО «Ресурсрыба» по адресу регистрации само по себе не может свидетельствовать о неправомерности заявленного налогового вычета в сумме 610. 169,49 руб.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

Таким образом, при установлении факта получения обществом необоснованной налоговой выгоды, суд должен руководствовался не только заключениями экспертов, актами осмотров, показаниями Ивлева И.В., но и совокупностью обстоятельств, установленных  по