Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2014 по делу n А51-29387/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК),Возвратить госпошлину (ст.104 АПК)

(работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 176 НК РФ в случае, если по итогам периода сумма налоговых вычетов превышает сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии  с положениями настоящей статьи.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление от 12.10.2006 №53) под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реальных хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3, 4 Постановления от 12.10.2006 №53).

В пункте 9 Постановления от 12.10.2006 №53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 17.12.1996 №20-П; от 20.02.2001 №3-П; от 12.10.1998 №24-П и в определении от 25.07.2001 №138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Следовательно, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения возникшего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате налога, представлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей и отсутствия злоупотребления правом.

В определении от 16.11.2006 №467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

В постановлении от 20.02.01 №3-П и в определении от 08.04.04 №169-О Конституционный Суд Российской Федерации, анализируя составные элементы механизма расчета итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, указывает, что под фактически уплаченными поставщикам суммами НДС подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм НДС фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на уплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на уплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

Конституционный Суд Российской Федерации указывает на то, что уплата начисленных налогоплательщику сумм НДС с помощью средств, полученных по договору займа, начинает отвечать признаку реальности затрат в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа.

Правовая позиция, занятая Конституционным Судом Российской Федерации, направлена в первую очередь против тех недобросовестных налогоплательщиков, которые «с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создают схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков».

При этом в определении от 04.11.04 №324-О Конституционный Суд Российской Федерации указывает, что право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на уплату начисленных поставщиком сумм НДС, то есть если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет уплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

Как следует из материалов дела, ООО «Амбарик» в проверяемом периоде заявлены налоговые вычеты в сумме 12 203 390 руб. по счету-фактуре, выставленному ООО «Находка Трансервис Плюс» от 16.11.2011 №680 на сумму 80 000 000 руб.

В обоснование заявленного вычета по НДС обществом представлены: договор купли-продажи недвижимого имущества от 14.11.2011, свидетельства о государственной регистрации права собственности, счет-фактура от 16.11.2011 № 680, оборотно-сальдовые ведомости по бухгалтерским счетам, в том числе 01 «Основные средства», 08.4 «Приобретение объектов основных средств», инвентарная книга учета объектов основных средств, книги покупок и продаж за 4 квартал 2011 года, договор займа от 19.09.2011 №3 на сумму 19000000 руб. и договор от 09.11.2011 №701110012 об открытии невозобновляемой кредитной линии с лимитом в сумме 64000000 руб. для приобретения спорных объектов недвижимости. Также для подтверждения факта использования приобретенных спорных объектов недвижимости в облагаемой НДС деятельности обществом представлены договоры аренды, заключенные с ООО «КТК», ООО Управляющая компания «Санто-ДВ», ООО «ЭнергоСтрой-27» и ИП Заборниковым Р.Б.

Из представленных заявителем документов следует, что источниками денежных средств на приобретение объектов недвижимости явились заем  у ООО «Приморская молочная компания» (договор займа от 19.09.2011 №3 в сумме 16 000 000 руб.)  и кредитные средства у ОАО «Сбербанк России» (договору от 09.11.2011 № 701110012 об открытии невозобновляемой кредитной линии с лимитом в сумме 64 000 000 руб.).

Из пунктов 2.2, 2.3 условий предоставления займа договора от 19.09.2011 №3 следует, что сумма займа считается возвращенной Заемщиком  в момент ее передачи Займодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его расчетный счет. Сумма займа должна быть возвращена Заемщику в течение 6 месяцев с момента получения последним денежных средств.

Согласно пункта 1 договора от 09.11.2011 № 701110012 Кредитор обязуется открыть Заемщику невозобновляемую кредитную линию с лимитом в сумме 64 000 000 руб. для приобретения имущества на срок до 09.11.2016. При этом в качестве обеспечения своевременного и полного возврата кредита, уплаты процентов и внесения иных платежей обществом  выступают три поручителя: ООО «Приморская молочная компания» в лице директора Кузнецова Вадима Геннадьевича, Кузнецов Вадим Геннадьевич, Кузнецова Елена Вениаминовна, что подтверждается договорами поручительства от 09.11.2011 №701110012-1, 701110012-2, 701110012-3 соответственно.

В ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом установлено, что  учредителями ООО «Амбарик» является Кузнецов Вадим Геннадьевич с долей участия 50% (он же является руководителем общества) и Селиванов Р.С. с долей участия 50%. Одновременно Кузнецов Вадим Геннадьевич является учредителем и руководителем ООО «Приморская молочная компания» с долей участия 33,34%.

Из пояснений руководителя ООО «Приморская молочная компания» и ООО «Амбарик» в одном лице – Кузнецова В.Г. (протокол допроса от 16.03.2012) следует, что кредит выдавался банком под поручителя ООО «Приморская молочная компания» и денежные средства в счет погашения кредита будут списываться  банком у поручителя, которое фактически приобрело данное имущество в собственность, но оформило на другое юридическое лицо ООО «Амбарик» (не осуществляющее деятельность), поскольку у ООО «Приморская молочная компания» имеется много заемных средств и есть вероятность их несвоевременного возврата.

В ходе исследования обстоятельств дела судом апелляционной инстанции установлено, что ООО «Амбарик» задолженность по займу ООО «Приморская молочная компания» в размере 16 000 000 руб. до настоящего времени не погашена.

Таким образом, судебная коллегия считает, что затраты, понесенные ООО «Амбарик» по оплате приобретенного недвижимого имущества, не отвечают понятию реальных и следовательно не могут являться подтверждением факта доплаты НДС продавцу спорных объектов недвижимости ООО «Находка Трансервис Плюс».

Факт отсутствия понесенных реальных затрат (невозврат займа и кредита) подтвержден, в том числе и руководителем ООО «Амбарик» Кузнецовым В.Г. Так, в ходе протокола допроса от 13.03.2012 руководитель ООО «Амбарик» Кузнецов В.Г. указал, что возврат займа ООО «Приморская молочная компания» предполагалось осуществить за счет возврата НДС из бюджета по приобретенному имуществу, возврат денежных средств по договору от 09.11.2011г. №701110012, заключенному с ОАО «Сбербанк России» - за счет арендных платежей по сдаче в аренду приобретенной недвижимости.

Между тем, по результатам мероприятия налогового контроля в отношении представленных заявителем договоров аренды в обоснование ведения ООО «Амбарик» экономической деятельности с целью извлечения из эксплуатации помещений прибыли, установлены факты, свидетельствующие об отсутствии перечислений денежных средств в адрес заявителя от ООО «КТК», ООО Управляющая компания «Санто-ДВ», ИП Заборникова Р.Б. за аренду нежилых помещений.

Из материалов дела следует, что между ООО «Амбарик» и ИП Заборников Роман Борисович заключен договор аренды от 01.01.2012 б/н, согласно которому размер арендной платы составил 30 000 руб. в месяц. ООО «Амбарик» в адрес ИП Заборникова Р.Б. направило письмо с просьбой произвести оплату по договору аренды в сумме 31 500 руб. в адрес ООО «Приморская молочная компания». Оплата по указанному договору не производилась.

Также между ООО «Амбарик» и ООО «Управляющая компания «Санто-ДВ» заключен договор аренды от 13.12.2011 б/н, согласно которому размер арендной платы составил 57 500 руб. в месяц. Оплата за один месяц в сумме 57 500 руб. произведена по платежному поручению №372 от 30.12.2011 и поступила на счет ООО «Амбарик».

Кроме того, между ООО «Амбарик» и ООО «КТК» 01.01.2012 заключен договор аренды № Х-01/12, согласно которому размер арендной платы составил 22 000 руб. в месяц. ООО «Амбарик» в адрес ООО «КТК» направило письмо, чтобы оплату по договору аренды в сумме 22 000 руб. организация производила в адрес ООО «Приморская молочная компания».

Согласно договору от 01.01.2012 №Х-02/12 ООО «ЭнергоСтрой-27» осуществлен разовый платеж 06.02.2012 за аренду помещений в сумме 20 000 руб. (в том числе НДС - 3 050,85 руб.) и коммунальные платежи - 22 800 руб. (в том числе НДС - 3 477,97 руб.). Иных арендных платежей за период с 01.01.2012 по 01.07.2012 не установлено.

В соответствии со ст. 420 ГК РФ договор является только намерением сторон совершить определенные действия и без его фактического исполнения не создает никаких правовых последствий в сфере налогообложения.

Заключенные обществом договоры аренды сами по себе в отсутствие доказательств их исполнения не могут свидетельствовать о фактической передаче в аренду спорного имущества контрагентам и получения в виде арендной платы.

Таким образом, суд первой инстанции из анализа содержания представленных в материалы дела договоров, а также учитывая площадь сдаваемого в аренду имущества, величины арендной платы, периода исполнения договоров аренды, фактически полученных денежных средств за сданное в аренду имущество, пришел к обоснованному выводу о том, что ООО «Амбарик» не имел цели использования спорного имущества в целях получения экономической выгоды, соразмерной понесенных расходам, предполагающим не только покрытие расходов на его приобретение, но и получение прибыли как результата использования имущества.

В тоже время анализ движения денежных средств по счету заявителя также свидетельствует о невозможности исполнения договора от 09.11.2011 № 701110012 и договора от 19.09.2011 № 3 за счет собственных средств, поскольку общество не