Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2009 по делу n 07АП-4370/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

характеристикам и схожих компонентов,  аналогичности товаров (работ, услуг), сопоставимости условий сделок (пункты 6, 7ст. 40 НК РФ).          

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.01.2005г. №11583/04, официальные источники о рыночных ценах не могут использоваться  без учета положений п.п. 4-11 ст. 40 НК РФ, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородны) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

При этом, учитываются такие условия сделки, как количество (объем) поставляемых товаров (работ, услуг), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (п. 9 ст. 40 НК РФ).

Определение соответствия примененных в контролируемых сделках цен  уровню рыночных цен идентичных (а при их отсутствии - однородных)  товаров не только с учетом сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок,  но и при соблюдении установленной очередности использования методов определения рыночных цен (п.10 ст. 40 НК РФ), а именно:  на основе сопоставимых рыночных цен идентичных (однородных) товаров; при отсутствии на соответствующем рынке товаров сделок по идентичным (однородным) товарам или из-за отсутствия предложения  на этом рынке таких товаров, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации товара; при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Исходя из отчета об оценке от 21.07.2008г. №92-08-07-39 ООО «Региональный  Центр оценки и Экспертизы» при определении рыночной стоимости  арендной платы  спорных объектов имущества налогоплательщика использованы методы: сравнительный подход, основанный на сравнении объекта оценки с аналогичными объектами, в отношении которых имеется информация о ценах сделки с ними;   доходный подход, основанный на определении ожидаемых доходов от объекта оценки.

Определение для целей налогообложения рыночных цен товаров (работ, услуг) с использованием приведенных методов, а равно  предположительной оценки  доходов от объекта оценки, а не реальных, получаемых при сопоставимых и аналогичных условиях оказания услуг (предоставление имущества в аренду), без учета официальных источников информации, не определения физического состояния объектов  по причине  оценки за прошлые периоды; отсутствие предложений по аренде по состоянию на 2005-2007гг., о чем указано оценщиком, не предусмотрено ст. 40 НК РФ, в связи с чем оценка не  может быть признана  рекомендуемой для целей налогообложения.                         

При применении указанных подходов исследовались объекты недвижимости с различным месторасположением и различной площадью помещений, однако  при определении рыночной цены услуг налогоплательщика по данным сделкам не учтено , что помещения предоставлялись в аренду вместе с находящимся там игровыми автоматами и стоматологическим оборудованием.

Увеличение Обществу дохода на разницу между суммой уплачиваемой и получаемой арендной платы и доначисление  из данного дохода налогов на прибыль и добавленную стоимость, не соответствует положениям статьи 40 НК РФ.

Оценив в совокупности представленные сторонами доказательства в порядке ст.71 АПК РФ,   применив нормы   материального права, подлежащие применению, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о необходимости определения рыночных цен в целях налогообложения только путем применения расчетных методов: метода цены последующей реализации либо затратного метода, однако ни один из них не был использован оценщиком при расчете рыночной стоимости арендной платы в представленной отчете.

Поскольку получение дохода в размере, определенном Инспекцией не подтверждено, основания для доначисления налога на добавленную стоимость в силу п.1 ст. 146 НК РФ, отсутствуют.

В связи с изложенным, при не доказанности налоговым органом   не соответствия рыночным ценам применяемых Обществом цен, что могло бы повлечь искусственное занижение налогооблагаемой базы, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение Инспекции в части доначисления  налога на прибыль в сумме  1 452 091 руб., НДС  в сумме 827 829 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ  в размере 210 352 руб. по налогу на прибыль, 147 253 руб. по НДС.

При этом, не опровержение заявителем, по мнению налогового органа, произведенной оценки, не свидетельствует о доказанности Инспекцией правильности определения рыночных цен контролируемых сделок, поскольку примененные оценщиком для целей налогообложения методы определения рыночной цены не предусмотрены  ст.40 НК РФ.

Кроме того, в силу п. 12 ст. 40 НК РФ арбитражные суды при рассмотрении дел по вопросам применения ст. 40 Кодекса вправе учитывать любые обстоятельства,  имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь перечисленными п.п. 4-11 названной статьи.

В силу пп. 6 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ для целей гл. 23 НК РФ к доходам от источников в РФ относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации  и (или) от источников за пределами Российской Федерации  (п. 1 ст. 209 НК РФ).

При определении налоговой базы, в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ,  учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи  223 НК РФ определено, что в целях гл. 23 НК РФ, если иное не предусмотрено п. 2 данной статьи, дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Из норм ст. 41 НК РФ, в частности, следует, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить в соответствии с гл. 23 НК РФ.

Для целей гл. 23 НК РФ выплаты по договору возмездного оказания услуг признаются доходом, подлежащим обложению НДФЛ, в случае если услуги оказаны надлежащим образом и в согласованный договором срок, а их результат принят заказчиком, указанное следует из положений п. 1 ст. 711 и п. 1 ст. 779 ГК РФ и пп. 6 п.1  ст. 208 НК РФ.

Следовательно, суммы аванса, полученные исполнителем до сдачи заказчику результатов оказанных услуг, доходом исполнителя не являются, поскольку на момент их получения достоверно оценить экономическую выгоду последнего не представляется возможным, в связи с чем, при выплате физическому лицу – исполнителю Олешко  А.К.  суммы аванса, факты того, что выплачен аванс в сумме  7000 руб., услуги по договору полностью не оказаны и не приняты ООО «РСП» по акту приема-передачи, Инспекцией не оспариваются, объекта обложения НДФЛ, а, равно и  обязанности исчислить и удержать сумму НДФЛ с указанных доходов у организации-заказчика не возникает.

В связи чем, датой фактического получения дохода по указанному договору является день выплаты дохода, в том числе путем его перечисления на счета физического лица (исполнителя) в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, после подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ), указанные условия на момент выплаты Олешко А.К. авансового платежа не наступили

Кроме того, расценив произведенную Обществом предварительную оплату (аванс) за оказание услуг Олешко А.К. в качестве дохода, Инспекцией приняты возражения ООО «РСП» в части  неправомерности доначисления ЕСН, страховых взносов на ОПС с авансового платежа, выплаченного Олешко А.К., несмотря на то, что  налоговая база по ЕСН и по страховым взносов определяется аналогично  налоговой базе по НДФЛ с любых вознаграждений, начисляемых в пользу  физических лиц ,в  том числе по гражданско-правовым договорам (ст.ст. 236,237 НК РФ,  ст. 6, ст. 10 ФЗ от 15.12.2001г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (стр. 20 решения Инспекции)).

И в этой части доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению, как основанные на ошибочном  толковании п.п. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ.

Однако суд апелляционной инстанции, полагает, что решение суда первой инстанции подлежит изменению в части  признания недействительным  решения Инспекции по начислению пени  по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 889, 54 руб.

Решением суда первой инстанции признано недействительным предложение Инспекции по удержанию и перечислению  в бюджет НДФЛ в сумме 8 482 руб., при этом расчет пени, приходящийся на указанную сумму НДФЛ судом в решении не приведен, с учетом того, что предложение уплатить в бюджет НДФЛ в сумме 15 010, 75 руб., на которую начислена пеня в сумме 3 417, 36 руб. , заявителем не оспаривалось, из общей суммы начисленной пени по НДФЛ – 5815, 92 руб.  на удовлетворенную судом  сумму НДФЛ приходится пеня в размере 2014, 79 руб., с расчетом которой представитель ООО «РСП» согласился в суде апелляционной инстанции, признание недействительным судом начисления пени в сумме 2 874, 75 руб.  (4 889, 54 руб. – 2014,79 руб.) нельзя признать обоснованным.                

В соответствии с ч. 3 ст. 110 АПК РФ, пп.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ  расходы  по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, судом апелляционной инстанции не распределяются. 

Руководствуясь  пунктом 2 статьи 269, пунктом 3  части 1 статьи 270,  статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд   апелляционной инстанции                                                            

                                                                                             П О С Т А Н О В И Л:

Решение  арбитражного суда Алтайского края от 22 апреля 2009 года по делу №А03-14059/2008 изменить в части  признания недействительным решения Инспекции  ФНС России по Ленинскому району г.Барнаула №РП-20-12-13 от 17.10.2008г. о привлечении общества с ограниченной ответственностью «РСП» к ответственности  за совершение налогового правонарушения по начислению пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 889, 54 руб., изложив решение в данной части в новой редакции: «Признать недействительным решения Инспекции  ФНС России по Ленинскому району г.Барнаула №РП-20-12-13 от 17.10.2008г. о привлечении общества с ограниченной ответственностью «РСП» к ответственности  за совершение налогового правонарушения по начислению пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 014 , 79 рублей».

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «РСП» о признании недействительным решения Инспекции  ФНС России по Ленинскому району г.Барнаула №РП-20-12-13 от 17.10.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 874,75 руб. , отказать.

В остальной обжалуемой части решение арбитражного суда Алтайского края от 22 апреля 2009 года по делу №А03-14059/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы  №14 по Алтайскому краю – без удовлетворения. 

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий                                                             Н.А.Усанина

Судьи                                                                                           И.И.Бородулина

                                                                                                      В.А.Журавлева