Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2009 по делу n  07АП-4879/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

средств для дополнительных стимулирующих выплат), дисциплинарная в отношении руководителя и главного бухгалтера ТПУ со сто­роны Федерального агентства по образованию, как главного распорядителя средств федераль­ного бюджета в отношении ТПУ. Доводы заявителя в указанной части ответчиком не опро­вергнуты, а направление ТУ ФБН в адрес Федерального агентства по образованию (письмо от 26.01.2009 № 65-02-22/101) информации в отношении выявленных в ходе проверки ТПУ нару­шений для принятия мер, свидетельствует о реальности наступления для ТПУ неблагоприят­ных материальных и дисциплинарных последствий.

При таких обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции считает несостоятельным довод апелляционной жалобы об отсутствии в оспариваемом представлении признаков ненормативного акта, по­скольку представление само по себе является обязывающим актом, невыполнение которого влечет наступление определенных юридических последствий для заявителя, и затрагивает права ТПУ в осуществлении экономической деятельности, в связи с чем требование заявителя о признании частично незаконным представления от 20.01.2009 № 8 «О ненадлежащем испол­нении бюджетного процесса» подлежит рассмотрению по существу.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял оспариваемый акт.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о недоказанности ТУ ФБН законности и обоснованности представления от 20.01.2009 № 8 «О ненадлежащем исполнении бюджетного процесса» в части пункта 1 раздела 2 «Незаконное исполь­зование средств федерального бюджета, внебюджетных средств, не являющееся нецелевым использованием»; пункта 5 раздела 3 «Иные финансовые нарушения»; пункта 9 раздела 4 «Нарушение порядка ведения бюджетного учета, составления и представления отчетности».

Согласно пункту 1 раздела 2 «Незаконное использование средств федерального бюджета, вне­бюджетных средств, не являющееся нецелевым использованием» ТПУ нарушены положения статьи 243 НК РФ в связи с осуществлением непредусмотренной действующим законодательством РФ упла­ты за счет бюджетных средств авансовых платежей в размере, превышающем начисление еди­ного социального налога, в сумме 13 131 575 руб.

Из материалов дела следует, установлено судом первой инстанции и не оспаривается заявителем, что по данным сводного баланса распорядителя - ГОУ ВПО «ТПУ» по состоянию на 01.01.2007 по счету 1.303.02 «Рас­четы по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное стра­хование в Российской Федерации за счет средств федерального бюджета» числилась деби­торская задолженность в сумме 13 131 575 руб., в том числе по ТПУ – 8 909 118 руб., по обо­собленным структурным подразделениям ТПУ - 4 222 457 руб., сложившаяся в результате произведенной авансовой оплаты в счет уплаты ЕСН.

Вместе с тем, уплата авансовых платежей в размере, превышающем начисление единого социального налога, не может быть признана нарушением положений статьи 243 НК РФ, посколь­ку НК РФ допускается как досрочная уплата налога, так и досрочная уплата авансовых плате­жей по налогу.

В частности, в силу пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный зако­нодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по упла­те налога досрочно.

Согласно пунктам 1, 3 статьи 58 НК РФ уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах. В соответствии с НК РФ может предусматриваться уплата в течение налого­вого периода предварительных платежей по налогу - авансовых платежей. Обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном для уплаты на­лога.

Из анализа положений статей 45, 58 НК РФ следует, что плательщики ЕСН имеют право на досрочную уплату авансовых платежей по единому социальному налогу. При этом данное право не ставится в зависимость от категории налогоплательщика, а соответственно, может быть использовано и организацией, которой открыт лицевой счет (бюджетным учреждением).

В соответствии со статьей 243 НК РФ в течение налогового (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных аван­совых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей произво­дится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой на­лога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала на­логового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установ­ленный для представления расчета по налогу.

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и сум­мами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 ка­лендарных дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый пери­од, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.

Таким образом, статья 243 НК РФ прямо предусматривает, что сумма произведенного авансового платежа может оказаться больше, чем сумма налога, подлежащая уплате по итогам на­логового периода, устанавливая при этом, что разница подлежит либо зачету в счет предстоя­щих платежей по налогу, либо возврату налогоплательщику.

Следовательно, перечисление авансовых платежей по ЕСН в большем размере (и соответственно, наличие дебиторской задолженности по данным сводного баланса по состоянию на 01.01.2007 по счету 1.303.02 «Расчеты по единому социальному налогу и страховым взно­сам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации за счет средств феде­рального бюджета») не может быть квалифицировано, как нарушение статьи 243 НК РФ.

Нарушения иных нормативных актов, в том числе, бюджетного законодательства, по данному эпизоду ответчиком не установлены, заявителю не вменяются.

Произведенная оплата авансовых платежей по ЕСН санкционирована Управлением феде­рального казначейства по Томской области, в котором ТПУ открыт лицевой счет получателя бюджетных средств, что также свидетельствует об отсутствии нарушений законодательства при осуществлении указанных выплат.

Суд первой инстанции правомерно указал о неправомерном включении в общую сумму нарушения (13 131 575 руб.) суммы 4 222 457 руб. по обособленным структурным подразделениям ТПУ, т.к. из программы ревизии финансово-хозяйственной деятельности ТПУ от 23.10.2008, в том числе из п. 12 программы, на который ссылается Управление, прямо не следует, что проводилась проверка достоверности и качества бухгалтерской отчетности ТПУ не только как получателя, но и как распорядителя бюджетных средств (т. 2, л.д. 57-58). Непо­средственно сами структурные подразделения ТПУ, являющиеся самостоятельными платель­щиками ЕСН, в ходе ревизии не проверялись, обоснованность перечисления ими авансовых платежей по первичным бухгалтерским документам не исследовалась.

Из ма­териалов дела следует, что ревизия проводилась за период 2007 и отдельных вопросов за 2008. При этом в п. 1 раздела 2 представления включена в качестве нарушения уплата аван­совых платежей, которая фактически осуществлялась ТПУ в 2006 г., т.е. в период, который не охватывался программой ревизии.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что указанный в пункте 1 раздела 2 представления вывод ТУ ФБН о неправомерном использовании ТПУ бюджетных средств в результате уплаты авансовых плате­жей в сумме 13 131 575 руб. является неправомерным, а представление от 20.01.2009 № 8 «О ненадлежащем исполнении бюджетного процесса» подлежит признанию незаконным в ука­занной части.

Согласно пункту 5 раздела 3 представления «Иные финансовые нарушения» ТПУ нарушен п. 6 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Со­вета Директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40, в связи с установленными случаями превышения лимита остатков денежной наличности, установленного на 2007 г. Управлением Федерального казначейства по Томской области, на сумму 264 807 руб. за счет средств федерального бюдже­та, и на сумму 2 896 672 руб. за счет внебюджетных средств.

В соответствии с пунктом 2.5 Положения о правилах организации налично-денежного обраще­ния на территории РФ от 05.01.1998 № 14-П, утвержденного Советом директоров банка Рос­сии от 19.12.1997 № 47, в кассах предприятий могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с ру­ководителями этих предприятий. Лимит остатка наличных денег в кассе устанавливается учреждениями банков ежегодно всем предприятиям, независимо от организационно - право­вой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично-денежные расчеты. Лимиты остатка кассы распорядителей и получателей средств федерального бюдже­та, открывших лицевые счета в органах федерального казначейства, устанавливаются учре­ждениями Банка России или уполномоченными кредитными организациями органам феде­рального казначейства Российской Федерации с учетом указанных распорядителей и получа­телей средств федерального бюджета. Расчет на установление лимита остатка кассы в этом случае представляется органами федерального казначейства с учетом распорядителей и полу­чателей средств федерального бюджета, открывших лицевые счета в органах федерального казначейства в установленном порядке. Установленные учреждением банка лимиты остатка наличных денег в кассе письменно сообщаются каждому предприятию, для чего могут использоваться вторые экземпляры представленных расчетов по форме 0408020.

Пунктом 2.4 Положения о правилах организации налично-денежного обращения на территории РФ от 05.01.1998 № 14-П, утвержденного Советом директоров банка России от 19.12.1997 № 47, предусмотрено, что порядок и сроки сдачи наличных денег устанавливаются обслуживающими учреждениями банков каждому предприятию по согласованию с их руково­дителями исходя из необходимости ускорения оборачиваемости денег и своевременного по­ступления их в кассы в дни работы учреждений банков. При этом предприятия, которые в силу специфики своей деятельности и режима работы, а также при отсутствии вечерней ин­кассации или вечерней кассы учреждения банка не могут ежедневно в конце рабочего дня сда­вать наличные денежные средства в учреждения банков, могут сдавать наличные денежные средства на следующий день.

В соответствии с пунктом 6 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40, предприятия обязаны сдавать в банк всю денежную наличность сверх установленных лимитов остатка наличных денег в кассе в порядке и сроки, согласованные с обслуживающими банками.

Поскольку Управлением вменяется в вину заявителю конкретно нарушение п. 6 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40, он должен доказать не просто факт превышения установ­ленного лимита остатка наличных денежных средств в кассе, а неисполнение (ненадлежащее исполнение) ТПУ обязанности по сдаче в банк всей денежной наличности сверх установлен­ных лимитов в порядке и сроки, согласованные в данном случае органом федерального казна­чейства. Т.к. указанный пункт Порядка говорит не о превышении лимита вообще, а конкретно – о необходимости сдачи наличных в банк в согласованные порядке и сроки.

Из содержания вышеуказанных Положения и Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации следует, что накопление в кассе наличных денежных средств сверх уста­новленных лимитов, как нарушение, фактически начинается с момента истечения сроков сда­чи наличности, согласованных с банком. Соответственно, если сдача сверхлимитных денеж­ных средств из кассы организации осуществлена в сроки и в порядке, согласованные с банком, то нарушения лимита кассы организацией допущено не будет. Аналогичный подход применен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.11.1996 № 3561/96, постановлениях ФАС Уральского округа от 29.12.1998 № Ф09-807/98-АК, от 25.05.1998 № Ф09-279/98-АК, Северо-Западного округа от 26.05.1998 № А56-1230/98 и др.

Из материалов дела следует, что в октябре 2007 г. имело место превышение установлен­ного лимита 12 раз, в декабре 2007 г. - 7 раз, на общую сумму 3 161 479,68 руб., в том числе по бюджетным средствам 264 807,38 руб., и по внебюджетным средствам 2 896 672,30 руб., что заявителем не оспаривается.

Управлением Федерального казначейства по Томской области для ТПУ срок сдачи выручки определен – «на следующий день», время сдачи выручки в кассу банка – с 10 до 11 час. (т. 2, л.д. 24). Следовательно, с учетом вышеизложенного, определение факта превышения лимита кассы при установленном сроке сдаче наличности на следующий день с 10 до 11 час. возможно только на 11 час. следующего дня, когда все наличные деньги сверх установленных лимитов остатка наличных денег в кассе должны быть сданы в учреждение банка.

Материалами дела установлено, что превышение лимита кассы определялось ТУ ФБН на конец дня по отчету кассира. При этом из пред­ставленных документов невозможно определить, в какой момент дня в кассе образовалось превышение лимита.

Доказательств, свидетельствующих о том, что ТПУ наличные денежные средства, превы­шающие лимит кассы, не сдавались в порядке и сроки, согласованные УФК по Томской обла­сти, - с 10 до 11 час. следующего дня - ТУ ФБН в материалы дела не представлено; в ходе ре­визии такие факты не установлены и в акте не зафиксированы.

При таких обстоятельствах имевшие место факты превышения лимита остатка денежной наличности в кассе на конец дня сами по себе, без исследования соблюдения установленного органом федерального казначейства порядка и сроков сдачи в банк денежной наличности сверх установленных лимитов, не могут свидетельствовать о нарушении ТПУ пункта 6 Порядка ве­дения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Дирек­торов