Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2010 по делу n 07АП-2708/09(4). Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

а также условий осуществления и на­правлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса). В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией под­разделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начислен­ной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

К материальным расходам для целей налогообложения приравнены в силу подпункта 4 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации расхо­ды на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по экс­плуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подзем­ных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в целях уменьшения прибыли до 01.01.2007 Общество расходы на ГПР относило на расходы с момента ввода лавы в эксплуатацию (с момента составления акта приема лавы и по мере ее отработки).

Учетной политикой для целей налогового учета на 2006 год (пункт 2.6.3) было предусмотрено, что расходы на ГПР относятся к материальным расходам, являются косвенными расходами (со ссылкой на подпункт 4 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации), включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией угля с начала добычи угля в соответствующем очистном забое по мере списания их в бухгалтерском учете на счет 20 "основное производство", при этом данные расходы списываются на расходы по добыче угля пропорционально сроку отработки подготовленных запасов. Состав расходов на ГПР принимается таким же, как и в бухгалтерском учете (Том 8 л.д. 93-94).

Учетной политикой для целей налогового учета на 2007 год (пункт 2.6.3)  со ссылкой на подпункт 4 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы на ГПР относятся к материальным расходам, являются косвенными расходами и, признаются в качестве расходов текущего отчетного (налогового) периода (Том 8 л.д. 45)  .

Изложенный выше порядок включения в 2006 году затрат по  ГПР в состав расходов не был предусмотрен в учетной политике на 2007 год.

Учетной политикой для целей бухгалтерского учета на 2006 год было предусмотрено, что расходы на ГПР отражаются на счете 97 "расходы будущих периодов", к которым относятся расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам (то есть, не имеющие отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода.

Учетной политикой для целей бухгалтерского учета на 2007 год было предусмотрено, что расходы на ГПР отражаются на счете 97 "расходы будущих периодов", к которым относятся расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам (то есть, не имеющие отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода.

То есть, отражение в бухгалтерском учете осталось тем же, что и в 2006.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Так статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации установлен по­рядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогопла­тельщиков, избравших для учета доходов и расходов метод начисления.

При этом законодатель установил, что для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) пе­риода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затра­ты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настояще­го Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производ­ства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай времен­ной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское стра­хование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производ­стве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, исполь­зуемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоя­щего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налого­вого) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчет­ном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетно­го (налогового) периода с учетом .требований, предусмотренных настоящим Кодек­сом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализа­ционные расходы.

Датой осуществления материальных расходов, согласно пункту 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации признается: дата передачи в производст­во сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведен­ные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Согласно части 5 статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

Поскольку расходы на ГПР приравнены к материальным расходам (пункт 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации), то дата осуществления материальных расходов подлежит определению в соответствии с пунктом 2 статьи 272 НК РФ:

- дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

- дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

В соответствии со статьей 318 НК РФ, устанавливающей порядок определения суммы расходов на производство и реализацию, для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

С 01.01.2006 налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, сумма косвенных расходов (в данном случае, расходов на ГПР) может быть отнесена к расходам 2007 года с учетом требований, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, с учетом требований пункта 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации относительно определения даты осуществления материальных расходов.

Как правильно указал суд, нормы Налогового кодекса Российской Федерации (статьи 272, 318) позволяют  включать расходы на ГПР в 2007  -  материальные косвенные расходы,  осуществленные в налоговом периоде  в соответствии  с учетной политикой на 2007 год предприятия  в полном объеме как расходы текущего периода.

Указанный вывод суда по существу в жалобе Общества не опровергнут  налоговым органом ссылками на конкретные доказательства, предоставленные в материалы дела.

Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике организации для целей налогообложения (далее - учетная политика).

1) изменение организацией применяемых методов учета;

2) изменение законодательства о налогах и сборах.

В первом случае изменения можно применять с начала нового налогового периода, то есть со следующего календарного года. А во втором случае - с момента вступления в силу поправок в налоговом законодательстве.

Материалами дела подтверждается, что законодательство в части признания в целях налогообложения расходов на ГПР не изменилось; не изменились предусмотренные Налогового кодекса Российской Федерации методы учета доходов и расходов, в частности, методы учета материальных затрат по ГПР.

Законодательство о налогах и сборах предусматривает два возможных порядка признания доходов и расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль: метод начисления; кассовый метод.

При методе начисления:

- доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

- расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, иной формы их оплаты.

Под признанием доходов и расходов следует понимать принятие к налоговому учету доходов и расходов с целью формирования налоговой базы по налогу на прибыль, что согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 06.06.2003 N 278-О:

Как видно из содержания норм статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, рассматриваемых во взаимосвязи с положениями статей 273, 274, 286, 287, 313, 315 и 316, ими определяется порядок признания доходов в течение налогового периода, целью которого является полный и своевременный учет поступающих доходов, в частности за реализованные товары (работы, услуги), а также за реализованные имущественные права.

В 2006 и в 2007 годах Общество применяло метод начисления, то есть принимало к налоговому учету доходы и расходы с целью формирования налоговой базы по налогу на прибыль в порядке установленном статьями 271, 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, с 01.01.2007 методы учета доходов и расходов у налогоплательщика не изменились.

Судом правильно установлено, что учетной политикой на 2007 год не был установлен порядок учета в целях налогообложения прибыли за 2007 год расходов на ГПР, осуществленных до 01.01.2007; в приказе об учетной политике на  2007 года по сравнению с 2006 годом исключен из пункта 2.6.3 пятый абзац, конкретизирующий порядок включения в состав расходов затрат по ГПР.

С учетом того, что исключение из текста учетной политики положений, соответствующих налоговому законодательству как 2006 года, так и 2007 года, не является основанием для неприменения в целях исчисления налога на прибыль указанных положений (абзац 1 пункта 1, пункт 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации), суд апелляционной инстанции считает, что изменения, на которые ссылается налоговый орган, не влияют на порядок отнесения расходов по ГПР в целях исчисления налога на прибыль в текущем периоде, т.е. согласно требований пункта 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы должны быть признаны в том отчетном (налоговом)  периоде к которому они относятся  и будучи произведенными в текущем отчетном (налоговом) периоде,  в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ,  относятся к расходам текущего  (налогового) периода, а не иного налогового периода.

Доводы налогового органа, о неправомерном списании  налогоплательщиком в наруше­ние статей 313, 318, 272 Налогового кодекса Российской Федерации единовременно расходов по ГПР в 2007 году по лавам, по кото­рым планировалось ввести в эксплуатацию и начать их отработку только в 2008, 2009 годах противоречат имеющимся в деле доказательствам и  нормам материального права.

Все обстоятельства относительно списания расходов на ГПР, образовавшихся в 2007 году, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы, изложенные в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им была дана правильная правовая оценка.

Имеющиеся в материалах дела доказательства исследовались судом апелляционной инстанции непосредственно и оценивались в соответствии со статьёй 71 АПК РФ.

Основания, по которым суд апелляционной инстанции пришел к выводам о  необоснованности в части оспариваемого в настоящем деле ненормативного акта Инспекции, изложены выше.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Кемеровской области от 09 марта 2010 года по делу № А27-671/2009 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по  Кемеровской области без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

П О С Т А Н О В И Л:

Решение   арбитражного суда Кемеровской области от 09.03.2010 года по делу №А27-671/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий:

Колупаева Л. А.

Судьи:

Бородулина И.И.

Усанина Н.А.