Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2014 по делу n А45-26999/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Таким образом, инспекция, приняв оспариваемый ненормативный акт, должна доказать необоснованность получения заявителем налоговой выгоды.

По мнению апелляционного суда, инспекцией в ходе проверки была установлена совокупность указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности заявленной им налоговой выгоды.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Пунктом 1 статьи 992 ГК РФ установлено, что принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

В соответствии со статьей 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. При этом, учитывая пункт 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 № 85 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии» обязанность по перечислению комитенту сумм возникает у комиссионера непосредственно в момент их получения и подлежит исполнению в разумный срок, если иное не установлено договором комиссии.

Таким образом, исходя из положений Гражданского кодекса Российской Федерации, реальные комиссионные правоотношения предусматривают участие комитента в определении цены товара (или границ этой цены), выдачу поручений комиссионеру на реализацию, в котором указывается цена (граница цены), объемы и сроки реализации, передачу товара комиссионеру, перечисление комиссионеру вознаграждения за исполнение поручения, возмещение расходов, понесенных комиссионером при исполнении сделки.

Комиссионер, в свою очередь, обязан исполнить поручение комитента на условиях, указанных комитентом в поручении, составить отчет об исполнении этого поручения, перечислить причитающиеся комитенту суммы денежных средств.

Как следует из материалов дела, ООО «Селенга» представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2011 г., в которой отразило обороты по реализации товаров на экспорт, подлежащие обложению по ставке 0 % в размере 242589206 руб.

Для подтверждения обоснованности применения ставки 0 % по операциям реализации товаров на экспорт заявитель представил: договор комиссии № 1-С-ДК/2010 от 19.07.2010, заключенный с ООО «Сокол» с дополнениями и приложением, контракты, заключенные комиссионером с иностранными покупателями № MBS-04-111-2009 от 18.05.2009 (Маньчжурская торгово-экономическая компания «Лан-Син» - КНР), № BELT-070110 от 26.05.2009 и 10.03.2011 (ООО «Далянь Пээр Лантхен Лес» - КНР), № MQT-01-888/2009 от 03.09.2009 (Маньчжурская торгово-экономическая компания «Цянь Тун» - КНР), № ОРБ-2009 от 21.04.2009 (ООО «Орбита-БЕ» - Республика Азербайджан), № MXW-CZ-01 от 18.01.2010 (Маньчжурская торговая компания «Сяовей» - КНР), № F-031 от 13.09.2010 (Маньчжурская экономическая торговая компания «Юнь Чоу» - КНР), № MYB-003 от 08.10.2010 (Маньчжурская торговая компания с ограниченной ответственностью «Ин Бянь» - КНР), № MZK-58-01 от 01.04.2010 (ООО Маньчжурская торговая компания «КЭ ШЭН» - КНР), № MJXYL08-2010 от 29.11.2010 (Маньчжурская торговая компания «Цзинь Сян Юань» - КНР), № LWLHF10-01 от 28.12.2010 (Дальянская лесопромышленная компания «Хуафэн» - КНР), № MYT-HJL-2011 от 17.02.2011 (Торгово-экономическая компания «ЮйТун Маньчжурия - КНР), № ОРБ-2011 от 10.01.2011 (ООО «ММ. Орбита-ЛТД - Республика Азербайджан), № RUST-2009 от 25.08.2009 (Фирма «Вахид Кахар Зада Компани ЛТД - Афганистан), выписки банка по транзитному валютному счету комиссионера за период с 22.06.2010 по 31.05.2011, электронно-платежные документы, договоры поручения, грузовые таможенные декларации (далее - ГТД) за период с 01.12.2010 по 31.03.2011) и железнодорожные накладные.

Проанализировав представленные заявителем документы, налоговый орган  пришел к выводу, что заявителем не выполнены условия и требования, установленные статьей 165 НК РФ, в связи с чем необоснованно применена налоговая ставка 0 % по операциям по реализации товара на экспорт по налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 242589206 руб.

Так, налоговый орган установил, что общество осуществляло экспортные поставки через комиссионера ООО «Сокол» на основании заключенного договора комиссии № 1-С-ДК/2010 от 19.07.2010.

С учетом положений статей 990, 992, 999 ГК РФ, учитывая пункт 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 17.11.2004 № 85 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии», налоговый орган указал, что реальные комиссионные правоотношения предусматривают участие комитента в определении цены товара (или границ этой цены), выдачу поручений комиссионеру на реализацию, в котором указывается цена (граница цены), объемы и сроки реализации, передачу товара комиссионеру, перечисление комиссионеру вознаграждение за исполнение поручения, возмещение расходов, понесенных комиссионером при исполнении сделки. Комиссионер, в свою очередь, обязан исполнить поручение комитента на условиях, указанных комитентом в поручении, составить отчет об исполнении этого поручения, перечислить причитающиеся комитенту суммы денежных средств.

Как следует из материалов дела, предметом договора комиссии № 1-С-ДК/2010 от 19.07.2010 (далее – договор) является реализация комиссионером ООО «Сокол» от своего имени и по своим внешнеэкономическим контрактам по поручению комитента (ООО «Селенга») лесопродукции, принадлежащей комитенту (пункт 1.1).

Комиссионер также несет обязанности грузоотправителя, обеспечивает погрузку товара, проводит платежи, связанные с перевозкой, таможенными сборами, пошлинами, дополнительных расходов, банковских расходов, отражает суммы комиссионного вознаграждения в отчете, перечисляет валютную выручку за минусом всех расходов, отраженных в отчете.

Из пункта 2.6 договора следует, что по исполнении поручения комиссионер обязан не позднее 10 дней предоставить комитенту отчет.

Пункт 2.8 предусматривает, что комиссионер обязан предоставить комитенту необходимые документы для подтверждения 0 ставки НДС и несет за свой счет необходимые для этого расходы.

Согласно пункту 5.2 договора сумма, полученная комиссионером от реализации имущества комитента, за минусом расходов, должна быть выплачена в течение 5 рабочих дней с момента поступления на расчетный счет комиссионера.

В соответствии с пунктом 7.1 договора в случае нарушения комиссионером сроков выплаты суммы, предусмотренной пунктом 5.2 договора, он уплачивает комитенту штрафную неустойку в размере 0,1 % от суммы платежа за каждый день просрочки.

Проанализировав данные условия договора, инспекция пришла к верному выводу о том, что ООО «Селенга» (комитент) не принимает участие в формировании цены реализации (границ цены) на свой товар, не дает поручений на заключение внешнеэкономических контрактов, не утверждает условия реализации, не предусматривает механизмов воздействия на комиссионера в случаи реализации товара комитента на невыгодных для него условиях (по явно невыгодной цене, с неправомерно высокими затратами и т.д.), а фактически принимает все условия, которые устанавливает ООО «Сокол» в заключенных им контрактах № MBS-04-111-2009 от 18.05.2009, № BELT-070110 от 26.05.2009 и 10.03.2011, № MQT-01-888/2009 от 03.09.2009, № ОРБ-2009 от 21.04.2009, № MXW-CZ-01 от 18.01.2010, № F-031 от 13.09.2010, № MYB-003 от 08.10.2010, № MZK-58-01 от 01.04.2010, № MJXYL08-2010 от 29.11.2010, № LWLHF10-01 от 28.12.2010, № MYT-HJL-2011 от 17.02.2011, № ОРБ-2011 от 10.01.2011, № RUST-2009 от 25.08.2009.

Так, представленные налогоплательщиком на проверку отчеты комиссионера не подтверждают участие комитента при отгрузке товаров на экспорт, поскольку в отчетах не имеется сведений о том, когда комитент давал поручение комиссионеру на отгрузку по тому или иному контракту (объем, период отгрузки), отчеты не содержат сведений о том, что отгрузка товара по контрактам произведена ООО «Сокол» во исполнение того или иного поручения комитента, отчеты составлены за месяц, тогда как по условиям договора и согласно нормам ГК РФ отчет комиссионером составляется по исполнению поручения, а не за отдельный календарный месяц, в отчетах комиссионера содержатся сведения только о прочих расходах без расшифровки сведений о затратах, понесенных комиссионером при отгрузке товаров на экспорт.

При этом из условий договора комиссии следует, что комитент обязан возместить расходы, понесенные комиссионером при исполнении поручения комитента. Однако в отчетах не имеется ссылок на первичные документы, в связи с чем определить, каким образом комиссионер распределил эти расходы в отношении того или иного контракта, соотнести их с отгрузкой и проверить этот расчет на достоверность в связи с отсутствием в отчетах такой информации не представляется возможным.

В подтверждение передачи товара комитентом налогоплательщик в инспекцию по требованию № 5800 от 10.11.2011 представил акты приема - передачи лесоматериалов на комиссию, счета-фактуры. Из представленных актов приема-передачи следует, что ООО «Селенга» передает ООО «Сокол» на комиссию лесопродукцию, уже прошедшую таможенное оформление по конкретным ГТД и погруженную на ж/д вагоны, в каждом акте указан объем и наименование товара.

Однако из условий заключенных ООО «Селенга» договоров с поставщиками ООО «ИрЛесТранс» (договор поставки № 1/7 от 15.07.2010) и ООО «ЛесСнаб» (договор поставки № ЛС-01-12 от 25.12.2010) не следует, что товар ООО «Селенга» приобретает на вагоне.

Как следует из пояснительной записки заявителя к налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 г. поставщики продукции (ООО «ИрЛесТранс) и ООО («ЛесСнаб») везут лес-пиловочник до пилорам, расположенных по адресам: Иркутская область, г. Зима, Промбаза-6; Иркутская область, ст. Куйтун; Иркутская область, Куйтунский район, ст. Харик ВСЖД 3,4,5 фронт тупика ОАО «Иркутское». Пилорамы находятся на балансе ООО «Сокол». Для осуществления деятельности между ООО «ИрЛесТранс», ООО «ЛесСнаб» и ООО «Сокол» заключены договоры аренды. После переработки леса-пиловочника в пиломатериал ООО «ИрЛесТранс» и ООО «ЛесСнаб» отпускают ООО «Селенга».

При таких обстоятельствах, указанные акты приема-передачи леса на комиссию не подтверждают передачу товара на вагоне, составлены сторонами договора формально и не для реального исполнения договора комиссии, в связи с чем считать эти документы достоверными оснований не имеется.

Из материалов дела также следует, по ГТД № 10607060/061210/0004083 вывозился пиловочник (лиственница), тогда как из акта приема-передачи лесоматериалов на комиссию 06.12.2010 (который налогоплательщик сопоставил с этой ГТД» ООО «Селенга» передало пиловочник (сосна), по ГТД № 10607060/081210/0004111 вывезен пиломатериал (лиственница), в акте приема-передачи от 08.12.2010 указан пиломатериал (сосна), по ГТД № 10607060/141210/0004177 вывезен пиломатериал (лиственница), в акте приема-передачи от 14.12.2010 указан брусок (сосна), по ГТД № 10607060/201210/0004273 вывезен пиломатериал х/п (лиственница), в акте приема-передачи от 27.01.2010 указан брусок (сосна), по ГТД № 10607060/281210/0004387 вывезен пиломатериал х/п (лиственница), брусок 68/38 3 м, в акте приема-передачи от 28.12.2010 указан пиломатериал (сосна), по ГТД № 10607060/240111/0000194 вывезен пиломатериал х/п лиственница брусок, в акте приема-передачи от 24.01.2011 ООО «Селенга» передавало брусок х/п (сосна), по ГТД № 10607060/030311/0000820 вывезен пиломатериал (лиственница), в акте приема-передачи от 03.03.2011 указан пиломатериал (сосна), по ГТД № 10607060/201210/0004409 вывезен брусок (сосна) 140/70 3 м, в акте приема-передачи от 29.12.2010 общество передавало пиломатериал (сосна) 140/70 3 м, по ГТД № 10607060/270111/0000251 вывезена доска обрезная х/п 120/55 4 м, в акте приема-передачи от 27.01.2011 общество передавало брусок х/п 120/55 4 м, по ГТД № 10607060/040211/0000372 вывезена доска обрезная (сосна) 120/55 4 м, в акте приема-передачи от 04.02.2011 передали брусок (сосна) 120/55 4 м, по ГТД № 10607060/ 080211/0000421 вывезена доска обрезная (сосна) 120/55 4 м, в акте приема-передачи от 08.02.2011 общество передало брусок (сосна)