Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2014 по делу n А27-1084/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в оспариваемом решении и в суде первой инстанции не опровергнуты факты реального приобретения спорного товара, его наличия, реализации в розницу, исходя из несоответствия учтенных налогоплательщиком затрат расходам, необходимым для приобретения и реализации спорного товара, и занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ, представленные документы содержат недостоверные сведения и предпринимателем не проявлена необходимая степень осмотрительности при выборе контрагента, на основании чего, суд пришел к обоснованному выводу о том, что решение Инспекции является недействительным в части доначисления НДФЛ по указанному эпизоду, поскольку Инспекцией неправильно определен размер налоговых обязательств заявителя, учитывая, что налогоплательщиком в порядке ст. 65 АПК РФ представлены доказательства соответствия цен, примененных по заявленной сделке, рыночным, которые не опровергнуты налоговым органом достаточными и допустимыми доказательствами.

При изложенных обстоятельствах, требования заявителя о признании недействительным решения в части доначисления налога НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа по хозяйственным отношениям с ООО «Меркурий Трейд» обоснованно удовлетворены.

В апелляционной жалобе инспекция в указанной части ссылается на отсутствие контрагента по месту регистрации, на номинальность руководителя, на отсутствие численности и производственных ресурсов, представление нулевой отчетности. Вместе с тем, все данные обстоятельства учтены судом первой инстанции и легли в основу вывода об отказе в удовлетворении требований предпринимателя в части признания недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС по данному контрагенту.

В части необоснованности выводов суда первой инстанции о реальности хозяйственных операций с контрагентом, налоговый орган ссылается, что налогоплательщиком не представлено доказательств соответствия цен, примененных по заявленной сделке, рыночным, полагает неприменимым к рассматриваемым отношениям выводов ВАС РФ.

Вместе с тем, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Применение названного положения возможно лишь в случае, когда факт совершения хозяйственных операций по приобретению продукции подтвержден не только первичными документами, но и наличием у налогоплательщика этой продукции, использованием ее в своем производстве, а налоговый орган выражает несогласие лишь относительно совершения сделки с конкретным контрагентом, и не оспаривает сам факт приобретения продукции налогоплательщиком.

Следовательно, при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком  документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении НДФЛ  подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной  правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по НДФЛ.

В рассматриваемом деле в ходе проверки налоговый орган установил недостоверность сведений, отсутствие реальности хозяйственной операции со спорным контрагентам и не проявление должной осмотрительности при выборе контрагента.

Вместе с тем, Инспекция ни в суде первой, ни в суде апелляционной инстанции не привела убедительных доводов, опровергающих факт оказания спорных хозяйственных операций  или несоответствия цен на них рыночному уровню,  то есть документально не подтвердила завышение предпринимателем  соответствующих расходов.

Тогда как судом установлен и не оспорен налоговым органом факт  реального приобретения спорного товара, его наличия, реализации в розницу.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на то, что заявителем  не подтверждена рыночность таких цен. Вместе с тем, в свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении НДФЛ по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть доводы налогоплательщика, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Такие доказательства в деле отсутствуют.

Правовые основания для переоценки выводов суда у апелляционной инстанции в указанной части отсутствуют.

Как следует из материалов дела, в качестве подтверждения затрат в составе расходов по НДФЛ, налоговых вычетов по НДС, связанных с приобретением товара (продукты питания) у ООО «Торговая компания Роса», (ИНН/КПП 0411149790 / 540601001), у ООО «Торговый Дом Роса», (ИНН/КПП 2224124373/041101001), представлены следующие документы: счета-фактуры и товарные накладные к ним (май, июль, август, октябрь, декабрь 2010), содержащие расшифровку подписи руководителя и главного бухгалтера ООО «Торговая компания Роса» Юрченко Ю.Ф. и счета - фактуры и товарные накладные за февраль, март 2010г., составленные ООО «Торговый Дом Роса», содержащие расшифровку подписи руководителя и главного бухгалтера, Юрченко Ю.Ф., также представлены копии договоров поставки № ТДР00002 от 15.01.2010г. и ТКР00002 от 04.05.2010г., акт сверки взаиморасчетов по договору ТДР00002; копия устава ООО «ТД Роса»; выписки из ЕГРЮЛ по ООО «ТК Роса», копию решения № 2 единственного участника ООО «ТД РОСА» от 22.10.2009г.; копию выписки из ЕГРЮЛ по ООО «ТД РОСА».

Отказывая в применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Торговый Дом Роса», ООО «Торговая компания Роса» (налоговым органом понесенные затраты по данным взаимоотношениям приняты) Инспекция сослалась на результат экспертиз, проведенных налоговым органом в порядке статьи 95 НК РФ (том дела 2), согласно которым подписи, расположенные в оригиналах документов ООО «ТК Роса»: счетах-фактурах, товарных накладных, акте сверки взаимных расчетов выполнены не Юрченко Ю.Ф., а другим лицом; подписи в оригиналах документов ООО «ТД Роса», представленных на исследование: счетах-фактурах, товарных накладных выполнены не Юрченко Ю.Ф., а другим лицом (том дела 2). Подписи от имени Юрченко Ю.Ф., расположенные в копиях документов ООО «ТК Роса»: решении № 1 от 20.04.2010г. и Уставе ООО «Торговая Компания Роса» согласно заключению эксперта выполнены самим Юрченко Ю.Ф., подписи от имени директора ООО «ТД-Роса» Юрченко Ю.Ф. в договоре № ТДР0002 от 15.01.2012г. выполнены самим Юрченко Ю.Ф., подписи от имени директора Юрченко Ю.Ф., расположенные в договоре № ТКР00002 от 04.05.2010г., вероятно, выполнены самим Юрченко Ю.Ф.

Вместе с тем, согласно почерковедческим экспертизам (том дела 1), проведенных по инициативе налогоплательщика по тем же подлинным документам у того же эксперта, но только по большему количеству предоставленных заявителем эксперту документов и образцов подчерка подписи Устав ООО «ТК Роса», свидетельство о государственной регистрации ООО «ТК Роса», акт сверки ООО «ТК Роса», договор № ТКР00002 от 04.05.2010г., счета - фактуры № № УТКР 2 от 04.05.2010, № УТКР 1181 от 16.07.2010, УТКР 1453 от 30.08.2010, № ЗТКР 1936 от 30.10.2010, № ЗТКР0002364 от 24.12.2010 выполнены одним лицом – самим Юрченко Ю.Ф.

 Устав ООО «ТД Роса», свидетельство о государственной регистрации ООО «ТД Роса», свидетельство о постановке на учет, решение № 1 ООО «ТД Роса», акт сверки ООО «ТД Роса», договор № ТДР00002 от 15.01.2010г. выполнены самим Юрченко Ю.Ф.; подписи от имени Юрченко Ю.Ф., расположенные в оригиналах документов ООО «Торговый Дом Роса»: счетах-фактурах № ТДР 154 от 01.02.2010г, № ТДР 328 от 25.02.2010 г., №ТДР 513 от 26.03.2010г. выполнены одним лицом - самим Юрченко Ю.Ф. Таким образом, представленные налоговым органом и налогоплательщиком экспертные заключения содержат противоречивые выводы в части подписания счетов-фактур , актов сверок.

Также налогоплательщиком в материалы дела представлено нотариально заверенное заявление Юрченко Ю.Ф. от 16.08.2013г., согласно которому он утверждает о реальности операций ООО «ТК Роса» с налогоплательщиком (лист дела 136, том дела 2).

В соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

При этом никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Согласно положению пункта 2 статьи 64 АПК РФ, результатом судебной экспертизы является заключение эксперта, которое относится к числу самостоятельных судебных доказательств. Таким образом, заключение эксперта как самостоятельное судебное доказательство может быть результатом только судебной экспертизы, назначенной и проведенной в соответствии с правилами процессуального законодательства. Экспертное заключение, полученное вне процесса, таковым доказательством не является.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Статья 71 АПК РФ и Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 г. № 53 предписывают арбитражным судам при рассмотрении споров давать оценку относимости, допустимости и достоверности каждого доказательства не по отдельности, а с достаточностью и взаимной связью доказательств в их совокупности наряду с другими доказательствами. Из положений указанного постановления следует, что доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, в материалах дела имеются экспертные заключения, представленные как налоговым органом, так и налогоплательщиком, которые исследуются судом в заседании арбитражного суда и оцениваются в совокупности и взаимосвязи наряду с другими доказательствами.

Оценивая представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд обоснованно согласился с налоговым органом, что результаты почерковедческих экспертиз, проведенных им в рамках мероприятий налогового контроля, являются допустимыми надлежащими доказательствами по делу о налоговом правонарушении, поскольку проведены в соответствии с правилами, установленными статьей 95 НК РФ и каких-либо доказательств, свидетельствующих о несогласии предпринимателем с порядком назначения и производства почерковедческой экспертизы, в материалы дела не представлено. При этом перед проведением экспертного исследования эксперт предупрежден об ответственности за дачу ложного заключения. При отсутствии доказательств проведения экспертизы с нарушением требований действующего законодательства, заключение эксперта является надлежащим доказательством по делу. Заявителем не приведено оснований, по которым данное заключение не отвечает как доказательство признакам, указанным в статьях 67, 68 АПК РФ.

Вместе с тем, налоговым законодательством не запрещено и налогоплательщику по своей инициативе проводить почерковедческую экспертизу в обоснование своих доводов, в связи с чем налогоплательщиком представлены экспертные заключения, однако налоговый орган не уведомлен предпринимателем о проведении исследования, тем самым налоговый орган не мог присутствовать при его проведении, давать объяснения и задавать вопросы специалисту, относящиеся к предмету исследования. При изложенных обстоятельствах, судом сделан верный вывод о том, что исследование, проведенное по инициативе налогоплательщика, не может однозначно опровергать результаты экспертизы, проведенной налоговым органом.

Однако, как следует из материалов дела, экспертизы, проведенные по инициативе предпринимателя представлены в налоговый орган после акта налоговой проверки и до принятия Инспекцией оспариваемого решения.

Вместе с тем, в силу статьи 200 АПК РФ, статьи 108 НК РФ Инспекция не устранила противоречия между результатами почерковедческих экспертиз ни до принятия решения, ни в суде первой инстанции. В данном случае ходатайств о проведении экспертиз в рамках судебного разбирательства Инспекцией не заявлено. Таким образом, она не воспользовалась правом и обязанностью по подтверждению установленных своих обстоятельств по данному спору, которые бы свидетельствовали о недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах.

Как следует из материалов дела, согласно протоколу допроса Юрченко Ю.Ф., он в 2010г. руководил ООО «Торговая компания Роса», подписывал все документы, открывал расчетный счет, учреждал данную организацию (99%), использовал арендованные автосредства (лист дела 131, том 2). Также Юрченко Ю.Ф. 16.08.2013 г. нотариально заверенным заявлением подтвердил подписание первичных документов.

При этом судом не принято нотариально заверенное заявление в качестве доказательства, поскольку нотариус свидетельствует подлинность только подписи на документе, он не удостоверяет факты, изложенные в документе, а лишь подтверждает, что подпись сделана определенным лицом.

Вместе с тем, судом принято во внимание, что данное заявление получено налоговым органом после акта проверки, и в силу статьи 108 НК РФ, статьи 200 АПК РФ Инспекцией не проверены обстоятельства, изложенные в данном заявлении, не устранены противоречия ни до принятия решения, ни в суде первой инстанции. Ходатайство о допросе свидетеля Инспекцией не заявлено.

С