Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2014 по делу n А67-4305/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

1 статьи 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей; при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Таким образом, из буквального содержания названной нормы следует, что обязанность по представлению уточненной налоговой декларации возникает в случае, если допущенные ошибки привели к занижению суммы налога.

Заявитель считает, что поскольку в данном случае допущенные им ошибки повлекли завышение суммы налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, а не ее занижение, то представление уточненной налоговой декларации является его правом, а не обязанностью.

Однако, как правомерно отмечено арбитражным судом, доводы Общества о неправильном определении Инспекцией размера налоговой базы по налогам не подтверждены со ссылками на представленные в материалы дела конкретные доказательства и носят предположительный характер о том, что действительная налоговая обязанность Общества должна составлять меньшую сумму. 

Как отмечено в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года № 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 года № 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Как правомерно отмечено арбитражным судом, заявитель в обоснование своей правовой позиции ссылается не на конкретных доказательствах, свидетельствующих об ошибочном завышении налоговой базы по НДС при подаче налоговых деклараций, а лишь на факте определения Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки налоговой базы по НДС на основании копий счетов-фактур.

В свою очередь, такой способ расчета признан необоснованным вышестоящим налоговым органом, в связи с чем признана достоверной налоговая база, задекларированная самим налогоплательщиком.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ Общество не представило в материалы дела доказательства того обстоятельства, что сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, недостоверны.

Кроме того, арбитражный суд первой инстанции правомерно не принял во внимание доводы заявителя о не принятии заинтересованным лицом мер для подтверждения получения товара всеми покупателями Общества, поскольку именно на налогоплательщике лежит обязанность по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения; представлению в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций (расчетов), обеспечению сохранности документов, подтверждающих получение доходов и осуществление расходов, что в данном случае не было обеспечено апеллянтом.

Ссылка апеллянта о не проведении Инспекцией допроса Тетерина В. В., от имени которого составлены и подписаны счета-фактуры Общества за 2 и 3 кварталы 2009 года, налоговые декларации по НДС за этот же налоговый период, отклоняется апелляционной инстанцией, поскольку факт подписания документов от имени указанного выше физического лица заявителем под сомнение не поставлен, при этом Общество не было лишено возможности заявить ходатайство о допросе Тетерина В. В. в качестве свидетеля в суде первой инстанции.

Апелляционная инстанция отклоняет как основанные на неправильном толковании норм права доводы Общества о том, что счет-фактура не является первичным документом бухгалтерского учета для исчисления НДС и не может в отсутствии товарной накладной являться подтверждением реализации товара.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника финансирования.

Согласно пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

При этом, документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре.

В силу пункта 1 статьи 313 Налогового кодекса РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В соответствии с пунктами 2, 16, 17, 18 Постановления Правительства РФ от 02.12.2000 года № 914 (в ред. От 26.05.2009 года) «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство, то есть по моменту определения налоговой базы в соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, счет-фактура является первичным бухгалтерским документом и служить для определения размера налоговой базы налогоплательщика.

Поскольку в рассматриваемом случае Обществом на проверку были представлены копии счетов-фактур, налоговый орган правомерно осуществил анализ сведений, в них содержащихся. Не представление заявителем всех товарных накладных к данным счетам-фактурам не является безусловным подтверждением того факта, что налогоплательщик не осуществлял спорные хозяйственные отношения с указанными в счетах-фактурах контрагентами, и, не свидетельствует об ошибочности определения апеллянтом налоговой базы в декларациях.

Более того, достоверность сведений, указанных в представленных на проверку Обществом счетах-фактурах, проверена Инспекцией в результате мероприятий налогового контроля (на основе представленных заявителем товарных накладных, актов оказанных услуг, получены документы от ряда контрагентов Общества, проведены допросы свидетелей). Кроме того, налоговым органом получены выписки по счетам заявителя и ряда его контрагентов. 

Будучи допрошенным в порядке статьи 90 Налогового кодекса РФ свидетель Вахрушев В. О. (действующий на основании доверенности № 1 от 12.11.2012 года, выданной ликвидатором ООО «РЕГИОНСЕВЕРТОРГ» Адиановой Г.Р.) пояснил, что причиной непредставления первичных документов является их отсутствие; в связи с тем, что у ООО «РЕГИОНСЕВЕРТОРГ» отсутствовало помещение для хранения документов, между Обществом и ООО «Бухгалтер» 09.11.2012 года заключен договор хранения; первичные бухгалтерские, налоговые документы переданы на хранение ООО «Бухгалтер» на основании акта приема-передачи документов, переданные документы хранились по адресу: г. Томск, ул.Лазо,20. Все имеющиеся в наличии документы представлены в ходе проведения проверки.

Руководитель ООО «Бухгалтер» Кузнецова О. Л. пояснила, что первичные документы Общества за период 2009-2012 годов согласно договору хранения от 09.11.2012 года  хранились в ООО «Бухгалтер», документы приняты по Акту передачи по количеству папок, которые не были пронумерованы, прошнурованы; ООО «Бухгалтер» предоставило ликвидатору ООО «РЕГИОНСЕВЕРТОРГ» все имеющиеся у него документы.

В ходе судебного заседания представитель Общества не опроверг доводы Инспекции о том, что расчет налоговой базы и суммы налога на добавленную стоимость определены налоговым органом на основании представленных на проверку первичных бухгалтерских документах и налоговых деклараций.

Непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, может являться основанием для определения суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.

Между тем, поскольку налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Налогового кодекса РФ, а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 Кодекса и возможно лишь при соблюдении определённых условий и наличии определённых документов, у Инспекции в рассматриваемом случае отсасывали правовые основания для применения расчетного метода, установленного пунктом 7 статьи 166 Кодекса в целях определения суммы вычета.

По мнению суда апелляционной инстанции частичное представление налогоплательщиком на проверку документов не позволяет налоговому органу применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.

В отношении доначисленного по итогам проверки НДС, суд апелляционной инстанции, исходя из положений статей 166, 169, 171, 172, 173 Налогового кодекса НК РФ, с учетом правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 19.07.2011 года № 1621/11, от 09.03.2011 года № 14473/10, от 09.11.2011 года № 6991/10, а также изложенной в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда от 30.07.2013 года № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отмечает, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике, при этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Более того, в рассматриваемом случае в распоряжении налогового органа помимо документов, представленных налогоплательщиком (как первичных, так и регистров бухгалтерского учета), имелись документы и информация, полученные в отношении контрагентов проверяемой организации.

Таким образом, налоговым органом получены необходимые и достаточные для проведения  выездной налоговой проверки документы (сведения), позволяющие проверить правильность учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведение учета в установленном порядке, правильность исчисления налогов. Обратного апеллянтом не доказано.

При таких обстоятельствах, доводы Общества об обязанности налогового органа применить расчетный метод определения суммы налога на прибыль организации и, сумм налога на добавленную стоимость, отклоняется апелляционной инстанцией как необоснованный.

Учитывая изложенное, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа послужили выводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям