Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2015 по делу n А67-3941/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно пункту 6 Постановления № 53 такие обстоятельства как взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций и т.п., в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 названного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 Постановления № 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 Постановления № 53 признание налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Позиция ВАС РФ в отношении необоснованной налоговой выгоды нашла развитие в ряде последующих постановлений, в частности, в постановлениях от 20.04.2010 №18162/09 и от 25.05.2010 № 15658/09.

Так, согласно позиции Президиума ВАС РФ, содержащейся в постановлениях от 20.04.2010 № 1816209 и от 25.05.2010 № 15658/09 налогоплательщику в получении налоговой выгоды из представленных им документов может быть отказано, если налоговый орган докажет отсутствие реальности тех хозяйственных операций (отсутствие реальности исполнения сторонами по сделке), которые отражены в представленных для получения налоговой выгоды документах, а в случае отсутствия доказательств не совершения хозяйственных операций (доказательств нереальности исполнения сторонами по сделке), в связи с которыми заявляется получение налоговой выгоды в виде расходов и вычетов, в получении этой выгоды может быть отказано если налоговый орган докажет, что налогоплательщик знал или должен был знать о представленных со стороны контрагента недостоверных, противоречивых или подложных документах, но несмотря на это обстоятельство принял их для целей налогообложения, извлекая тем самым необоснованную налоговую выгоду и действуя при этом уже как недобросовестный налогоплательщик.

При этом, по смыслу положений, содержащихся в Определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-0, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (пункт 7 статьи 3 НК РФ), однако в отношении недобросовестных налогоплательщиков не действуют те гарантии и положения законодательства о налогах и сборах, которые применимы к добросовестным налогоплательщикам.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете).

Пунктом 4 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.  Учитывая изложенное, основанием для создания первичных учетных документов являются только реально существующие (фактически осуществленные) хозяйственные операции, то есть первичные учетные документы должны основываться на фактически осуществленных участниками сделок операциях по продаже (приобретению) товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Вышеуказанное свидетельствует, что хозяйствующим субъектом должны производиться своевременное и достоверное создание первичных документов, передача их в установленном порядке и сроки для отражения в бухгалтерском учете.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога на добавленную стоимость должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ – «Порядок применения налоговых вычетов» так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

Как установлено судом,  между ООО «ТПК «САВА» (по­купатель) и ООО «Восход» (продавец)  заключен договор поставки от 12.01.2010 (т. 12, л.д. 142-146), согласно которому продавец обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить в порядке и на условиях настоящего договора товар, количество, ассортимент и цена которого устанавливаются сторонами в дополнительных соглашениях, специфика­циях, факсимильных сообщениях и телефонограммах в период действия договора. Каких-либо дополнительных соглашений, спецификаций, факсимильных сообщений и телефонограмм за 2010 год, направленных в адрес ООО «Восход», ООО «ТПК «САВА» не представлено.

В ходе проверки по требованию налогового органа ООО «ТПК «САВА» были представлены товарно-транспортные накладные №№  31 от 01.10.2010;  32 от 05.10.2010;  35 от 12.10.2010, в которых в графе «Пункт погрузки» указан адрес: 634059, Россия, Томская область, г. Томск, ул.Смирнова № 40, корпус 1,  по которому согласно электронному периодическому изданию «2ГИС», располагается  5-этажный жилой дом;  адрес: г. Томск, ул. Смирнова № 40/1, кв. 28 являлся  юридическим адресом ООО «Восход», указанным в ЕГРЮЛ  и фактическим местом проживания руководителя ООО «Восход» - Сивчиковой В.Н., при этом согласно представленным товарно-транспортных накладных с  такого адреса, по которому располо­жен жилой дом, грузились от 4,5 до 5,5 тонн ягоды и сухофруктов.

В ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО «Восход» установлено следующее:

-  общество состояло на налоговом учете в Инспекции с 03.12.2008; зарегистрировано по юридическому адресу: г. Томск, ул. Смирнова, д. 40/1, кв. 28 , являющемуся адресом  места жительства Сивчиковой В.Н.,  которая согласно ЕГРЮЛ  указана руководителем ООО «Восход»;

-  общество снято с учета в ИФНС России по г. Томску 03.03.2011 в связи с реоргани­зацией в форме присоединения; организацией-правопреемником ООО «Восход» (ООО «Авалон») документы по факту финансово-хозяйственного взаимодействия с ООО «ТПК «САВА» по требованию налогового органа не представлены;

-   численность работников за 2008 год составила - 0 человек, 2009 год - 0 человек, 2010 год - 0 человек, 2011 год - 0 человек; сведения о доходах, выплачиваемых физическим ли­цам, по форме 2-НДФЛ в налоговый орган за указанные периоды не представлялись; све­дения о наличии имущества, зарегистрированных транспортных средств отсутствуют;

-   ООО «Восход» применяло общеустановленную систему налогообложения; декла­рации по налогу на прибыль организаций за 2010 год представлены с минимальными сум­мами к уплате в бюджет: при оборотах примерно в 164 808 тыс. руб. налог на прибыль уп­лачивается в бюджет в размере 20 017 руб.;

-   по данным бухгалтерского баланса за 2010 год у ООО «Восход» имелись запасы на сумму более 414 тыс. руб., при этом организация не имеет возможности хранить данные запасы в связи с отсутствием в собственности или аренде складов, открытых площадок;

-   отсутствуют первичные документы, подтверждающие транспортировку товара от ООО «Восход»; в нескольких представленных товарно-транспортных накладных в графе «Пункт погрузки» указан адрес места проживания руководителя ООО «Восход» Сивчиковой В.Н.;

-   допрошенная в ходе выездной налоговой проверки в качестве свидетеля Сивчикова В.Н. пояснила, что организацию ООО «Восход» она зарегистрировала за вознаграждение (примерно 4 000-5 000 руб. в месяц) по просьбе знакомой; о деятельности ООО «Восход» ей ничего не известно, так как она только регистрировала организацию, снимала денеж­ные средства с расчетных счетов и подписывала готовые документы, которые ей приноси­ли; имущество, транспортные средства отсутствовали, договоры на аренду имущества, транспортных средств не заключались, рабочего персонала организация не имела; органи­зация ООО «ТПК «САВА» ей не известна; спорные счета-фактуры не подписывала (про­токол допроса от 01.08.2013 № 131/3-29 - т. 2, л.д. 89-100);

-   из заключения от 10.09.2013 № 35, выполненного экспертом Симаковой Е.С., сле­дует, что подписи от имени Сивчиковой В.Н. в графе «Руководитель организации» в пред­ставленных на экспертизу счетах-фактурах (продавец ООО «Восход», покупатель ООО «ТПК «САВА») выполнены не Сивчиковой В. Н., а разными лицами с подражанием под­писи Сивчиковой В.Н. (т. 2, л.д. 105-117);

-   при анализе банковских выписок ООО «Восход» фактов осуществления хозяйст­венной деятельности не установлено; организация не осуществляла оплату за транспорт­ные расходы, на заработную плату, по договорам гражданско-правового характера; от­сутствуют арендные и коммунальные платежи, расходы на канцелярские товары, орг. тех­нику и т.п.; установлена разнонаправленность операций по расчетному счету, носящих транзитный характер;

-   денежные средства, перечисленные ООО «ТПК «САВА» на расчетный счет ООО «Восход», в дальнейшем перечисляются на расчетный счет ООО «Сибирская ягода», а за­тем перечисляются на пластиковую карту, принадлежащую Панову В.В., руководителю ООО «Сибирская ягода»;

-   согласно сведениям ИФНС по Томскому району Томской области ООО «Сибирская ягода» в 2010-2011 гг. применяло упрощенную систему налогообложения; ООО «Сибир­ская ягода» является взаимозависимой организацией в отношении ООО «ТПК «САВА», так как учредитель ООО «Сибирская ягода» Никитин Е.А. является сыном генерального директора ООО «ТПК «САВА» Никитина А.И.;

-   при анализе документов, представленных банками, установлено совпадение IP-адресов, с которых осуществлялся доступ к системе «Банк-Клиент» ООО «ТПК «САВА» и ООО «Сибирская ягода», что свидетельствует не только о взаимозависимости, но и подконтрольности указанного общества со стороны ООО «ТПК «САВА».

Установив указанные обстоятельства, налоговый орган пришел   к выводу о неправомерном включении ООО «ТПК «САВА» во 2, 3, 4 кварталах 2010 года в состав налоговых вычетов суммы НДС в размере 3 567 914 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО «Восход».

Судом правомерность указанного вывода поддержана.

Апеллянт, указывая на наличие оснований для отмены судебного акта по итогам рассматриваемого спора указывает на предположительность выводов суда и их противоречивость, ссылаясь на то, что в 2010 году с ООО «Восход» ООО «ТПК «САВА» было заключено 67 разовых сделок поставки товаров (ООО «Восход» поставщик, ООО «ТПК «САВА» покупатель), при этом налоговым органом не доказано, что сделки не имели реальный характер, т.к. товар по сделкам получен, покупатель ООО «ТПК «САВА» погасил свою задолженность перед поставщиком ООО «Восход» путем перечисления безналичных денежных средств на расчетный счет. Более того, в ходе рассмотрения спора Инспекция признала  факт совершения данных хозяйственных операций  по счетам фактурам от  22.01.2010  № 15 на сумму 1000,00 руб.; от 01.02.2010  № 22 на сумму 4 000,00 руб.; от 11.02.2010  № 30 на сумму 1020 850,00 руб.; от 26.02.2010 № 45 на сумму 499 190,00 руб.; от 01.03.2010 № 56 на сумму 8 000,00 руб.; от 01.03.2010 № 57 на сумму 93 249,50 руб.; от 01.03.2010 № 55 на сумму    31 250,00 руб. признав право налогоплательщика  на получение налоговой выгоды в форме налоговых вычетов по НДС по данным операциям приобретения товаров у ООО «Восход».

Отклоняя указанные доводы