Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2009 по делу n 07АП-1879/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

полученные налогоплательщиком доходы, и документов  налогового учета.

Судом первой инстанции обоснованно установлено, что Общество в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль включало доходы, полученные в связи со строительством жилого дома по ул. Ядринцевской: за 2002 г. – 12 417 849 рублей, за 2003г. – 16 543 617 рублей, за 2004 г. – 39 975 666 рублей, за 2005 г. – 89 660 477 рублей, а всего  на сумму 158 597 609 рублей.

Вместе с тем, согласно первичным документам стоимость выполненных строительно-монтажных работ по жилому дому по ул. Ядринцевской с начала строительства и по 2005 год включительно составила 154 383 434,16 рублей.

Следовательно, судом первой инстанции правомерно указано на то, что доход, учтенный  в налоговом учете и отраженный в налоговой декларации за 2005 год  указан был Обществом на 4 214 174,84 рубля больше, чем фактически полученный доход Общества от выполнения строительно-монтажных работ по объекту жилой дом по ул. Ядринцевской.

Поэтому довод налогового органа об отсутствии у Общества переплаты по налогу на прибыль арбитражным апелляционным судом  отклоняется как необоснованный.

Кроме того, из приложения № 1 к акту налоговой проверки следует, что занижение доходов по жилому дому по ул. Мичурина установлено из регистра налогового учета Общества. Однако указанный регистр налогового учета содержит завышение доходов по жилому дому по ул. Ядринцевская.

Из доходов, показанных Обществом в строке 01 листа 02 декларации по налогу на прибыль за 2005 год следует, что они являются суммой от сложения заниженных доходов по дому по ул. Мичурина и завышенных доходов по дому по ул. Ядринцевской.

Таким образом, решение налогового органа в части доначисления  налога на прибыль в размере 578 924,64 рубля  в результате занижения налоговой базы по объекту жилой дом  по ул. Мичурина, а также соответствующих сумм пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ виде штрафа в размере 115 784,90 рублей,  является необоснованным.

Довод апелляционной жалобы о завышении материальных затрат на 5 352 454,50 рубля по жилому дому по ул. Мичурина арбитражным апелляционным судом отклоняется.

Из материалов дела следует, что между Новосибирской  Государственной академией водного транспорта, ОАО «ПТК-30» (в настоящее время ЗАО «ПТК-30») и ООО ПТК «Ново-Николаевск» (в настоящее время ООО «ПТК Инвест») был заключен договор о совместном строительстве жилого дома по ул. Мичурина  от 23.08.1999 г.  и  дополнительное соглашение № 1 к указанному договору от 23.10.2000 г.

Согласно пункту 2.2 договора ЗАО «ПТК-30» в качестве вклада в совместную деятельность  вносит все затраты по строительству жилого дома.

Ведение бухгалтерского учета совместной деятельности по строительству жилого дома в соответствии с данным договором возложено на ООО «ПТК Инвест».

Налоговый орган в жалобе указывает на то, что в нарушение договора доходы и расходы по строительству жилого дома по ул. Мичурина в течение 2006 года отражались на общем балансе ЗАО «ПТК-30».

Однако указанное нарушение договора не может являться основанием для доначисления налога на прибыль.

В декабре 2006 года Обществом были сторнированы доходы в сумме 38 953 949,96 рублей, в том числе НДС, в связи с непризнанием их реализацией, как доли товарищества по договору о совместном строительстве дома.

Исключив НДС из указанных доходов, получается сумма 33 011 821 рубль, что соответствует количеству переданных расходов.

Таким образом, от передачи вклада в совместную деятельность доходов и расходов по жилому дому по ул. Мичурина, убытка не возникло.

Из аналитической ведомости по счету 20 «Основное произ­водство» по жилому дому по ул. Мичурина следует, что расходы Общества по строительству спор­ного объекта за весь 2006 год с января по декабрь в целом составили 22 633 738 рублей.

При этом передано в ООО «ПТК Инвест» было 33 011 821 рублей, что превышает на 10 378 083 рублей  имевшихся расходов.

Сумма переданных расходов в размере 33 011 821 рубль превысила суммы всех расходов за 2006 год по жилому дому по ул. Мичурина.

Следовательно, для целей налогообложения прибыли расходы по жилому дому по ул. Мичурина составили отрицательную величину,  меньше нуля на 10 378 083 рублей.

Из аналитической ведомости по счету 20 «Основное производство» за 2006 год видно, что стоимость материалов, списанных на строительство жилого дома по ул. Мичурина в сумме 5 352 454 рубля вошла в общую стоимость затрат по дан­ному объекту, то есть в сумму 22 633 738 рублей – дебетовый оборот по счету 20  «Основное производство».

Указанное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

Вместе с тем, налоговый орган полагает, что материальные расходы завышены на 5 352 454,50 рубля, так как списание материалов не связано с производством и реализацией продукции, а осуществлено в соответствии с актами выполненных работ, которые не могли быть признаны реализацией по подпункту 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

Из довода апелляционной жалобы следует, что сумма расходов за 2006 год в размере 22 633 738 рублей должна быть уменьшена на 5 352 454,50 рубля.

Следовательно, по мнению инспекции, расходы по жилому дому по ул. Мичурина должны составлять не  10 378 083 рублей, а  15 730 537 рублей.

Отсутствие реальных расходов на производство для целей налогообложения прибыли означает, что налог на прибыль рас­считывался только от суммы доходов, поскольку расходов не было.

С учетом изложенного, выводы суда первой инстанции о необоснованном доначислении налоговым органом ЗАО «ПТК-30» налога на прибыль в размере 1 284 589,07 рублей, соответствующих сумм пени, а также привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 256 917,70 рублей, являются правильными.

По доводу инспекции относительно доначисления налога на добавленную стоимость в размере 61 016,95 рублей, суд апелляционной инстанции указывает следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 167 Налогового кодекса РФ (редакция, действовавшая в период спорных отношений) оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается прекращение обязательства зачетом.

Из материалов дела следует, что между ЗАО «ПТК-30» и ООО ПТК «Инвест» был подписан акт о погашении взаимной задолженности б/н от 11.01.2005 г., согласно которому ООО ПТК «Инвест» перед ЗАО «ПТК-30» погашает задолженность по финансированию строительства жилого дома по ул. Ядринцевская согласно договора о совместной деятельности № 4 от 26.12.2003 г. в размере 400 000 рублей, а ЗАО «ПТК-30» погашает задолженность ООО ИК «ПТК-30» за выполненные работы в сумме 400 000 рублей, в том числе НДС – 61 016,95 рублей.

Судом первой инстанции правомерно установлено и подтверждается материалами дела, что в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 167 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком был занижен в январе 2005 г. НДС  на сумму 61 016,95 рублей.

Указанная сумма НДС была исчислена Обществом в декабре 2005 года и уплачена в бюджет, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, повторное исчисление и уплата указанного налога противоречит Налоговому кодексу  РФ.

Принимая во внимание, что на момент проведения проверки налогоплательщиком был  уплачен НДС в размере 61 016,95 рублей, суд первой инстанции правомерно посчитал недоказанным налоговым органом факт совершения предприятием налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122  Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога.

Однако материалами дела подтверждается факт уплаты НДС в установленном размере.

Факт несвоевременной уплаты не может служить основанием для привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 207 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Данные российские организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу пункта 2 статьи 212 Налогового кодекса  РФ определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно в сроки, определяемые подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса, то есть в день уплаты процентов, но не реже чем один раз в налоговый период.

Указанные налогоплательщики в соответствии со статьей 228 Налогового кодекса РФ обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию.

Кроме того, подпунктом «б» пункта 3 статьи 1 Федерального закона от 24.07.2007 г.  № 216-ФЗ в положения подпункта 2 пункта 2 статьи 212 НК РФ внесены изменения, согласно которым определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона № 216-ФЗ эти изменения вступают в силу с 01.01.2008 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.

Следовательно, у организации, заключившей со своими работниками договоры беспроцентного займа, обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с материальной выгоды, полученной работниками от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, возникает с 01.01.2008 г. в силу прямого указания Налогового кодекса  РФ.

Из изложенного следует, что исчисление материальной выгоды в виде экономии на процентах и уплата налога на доходы физических лиц, полученные от этой экономии, осуществляются непосредственно налогоплательщиком, а не налоговым агентом, каковым является Общество.

Суд первой инстанции со ссылкой на статью 29 Налогового кодекса  РФ правильно указал на то, что налогоплательщик – физическое лицо, в данном случае обязан самостоятельно рассчитать и уплатить налог на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах.

Ссылка налогового органа на письмо Минфина от 31.05.2006 г. № 03-05-01-04/140 судом апелляционной инстанции не принимается, так как указанное письмо дает разъяснения по вопросу предоставления организацией своим работникам беспроцентных займов. Однако в рассматриваемом деле речь идет не только о работниках Общества, но и о иных физических лицах.

Кроме того, указанное письмо не носит нормативного характера, так как оно не опубликовано, не зарегистрировано в Минюсте и является разъяснением по конкретному запросу.

При таких обстоятельствах является необоснованным довод инспекции о том, что Обществом с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организации, НДФЛ не исчислен, не удержан и не уплачен в бюджет.

Указание в жалобе на то, что налоговый агент, удержавший у налогоплательщика НДФЛ, но не перечисливший суммы такого налога в установленный НК РФ срок, подлежит привлечению к ответственности независимо от последующего перечисления налоговым агентом таких сумм налога в более поздние сроки, противоречит действующему законодательству.

Из подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ следует, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Пункт 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса  РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Действующая редакция статьи 123 Налогового кодекса РФ не предусматривает  ответственность налогового агента за нарушение срока перечисления в бюджет сумм удержанного налога.

В силу пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса  РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренными Налоговым кодексом РФ.

Из статьи 106 НК РФ следует, что к ответственности за налоговое правонарушение привлекается лицо, виновное в его совершении.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ установлено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Судом первой инстанции правомерно установлено и материалами дела подтверждается, что на момент проверки и принятия налоговым органом решения № 63/15 от 16.06.2008 г.  ЗАО «ПТК-30» перечислило в бюджет удержанный НДФЛ в общей сумме 3 638 895 рублей.

Объективной стороной правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, является неправомерное неперечисление или неполное перечисление сумм налога.

Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции дано правильное толкование  статьи 123 НК РФ как исключающей налоговую ответственность за несвоевременное перечисление удержанных налоговых платежей.

В процессе правоприменительной практики недопустимо расширение сферы действия норм Налогового кодекса РФ о налоговой ответственности.

Следовательно, в действиях ЗАО «ПТК-30» отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 123 Налогового кодекса РФ.

В силу пункта 1 статьи 109 Налогового кодекса РФ, исключающего налоговую ответственность при отсутствии события налогового правонарушения, ЗАО «ПТК-30» не подлежит налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доначисления налоговым органом Обществу налога на прибыль в сумме 488 726,10 рублей, соответствующих сумм пени и привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового