Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 по делу n А81-5738/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Федерации, равно как и привлечение заявителя к ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

2. Как следует из содержания апелляционной жалобы,  Инспекция не согласна с решением суда первой инстанции, признавшим необоснованным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок 23 документов.

По мнению Инспекции непредставление налогоплательщиком документов по 23 пунктам требования возможно установить из перечня, приведенного в Акте выездной налоговой проверки № 11-26/25 от 23.04.2009 и в решении № 11-26/30 от 29.05.2009.

Изложенная позиция налогового органа не может служить основанием  для отмены обжалуемого решения суда первой инстанции  по данному эпизоду по следующим основаниям.

По смыслу статей статья 88, 93  Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган, проводящий налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента необходимые для проверки документы. Требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.

В силу пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа.

Объективной стороной правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Кодекса, является непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

При этом ответственность по пункту 1 статьи 126 Кодекса может быть применена только в том случае, если истребованные документы относятся к предмету налоговой проверки, их количество и реквизиты четко конкретизированы, документы фактически имелись у налогоплательщика.

Истребование документов без указания их реквизитов, точного наименования, даты составления, номера и количества исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Кодекса за их непредставление.

Таким образом, для применения ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Кодекса, необходимо, чтобы в требовании налогового органа были указаны конкретные документы, находящиеся у налогоплательщика.

Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.

Пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция выставила налогоплательщику два требования о представлении документов: 25.09.2008 № 11-16/794 и  № 11-26/16 от 17.02.2009.

Арбитражным судом установлено, что в акте проверки отражено непредставление в установленный срок следующих документов: главная книга, аналитические регистры налогового учета, первичные учетные документы (включая бухгалтерские справки и расчеты), на основании которых делаются записи в регистрах налогового, счета-фактуры по полученным товарам (работам, услугам), счета-фактуры на отгруженные работам, услугам), товарно - транспортные накладные, книга покупок, книга продаж, акты полненных работ, расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности, акты четов, карточки учета основных средств и перечень основных средств с указанием остаточной стоимости, отчет по основным средствам, амортизационные ведомости по основным средствам, регистры учета доходов от реализации, регистры учета внереализационных доходов, регистры учета доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, регистры учета расходов, связанных с производством и реализацией, регистры формирования стоимости объекта регистры учета стоимости списанных материалов, регистры учета амортизации амортизируемого имущества, регистры учета прочих расходов, регистры учета внереализационных расходов.

При этом в данном акте проверки указано только общее наименование истребуемых документов и не указано их количество, индивидуальные признаки.

Суд первой инстанции  правильно указал, что ни в акте проверки, ни в решении налоговой инспекции  не возможно определить количество непредставленных  налогоплательщиком в срок документов. Привлечение к ответственности за непредставление индивидуально не определенных документов, количество которых устанавливается расчетным путем только при решении вопроса о наложении штрафа, не допускается.

Таким образом, судом первой инстанции  сделан обоснованный вывод о неправомерности привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации  в идее штрафа в сумме 1 150  руб.

3. Как следует из материалов дела, оспаривая незаконность решения Инспекции 29.05.2009 № 11-26/30, налогоплательщик ссылался на нарушение процедуры рассмотрения материалов   налоговой проверки в связи с тем, что должностное лицо налогового органа, вынесшее оспариваемое решение, не  участвовало непосредственно в рассмотрении материалов налоговой проверки.

В целях опровержения выводов налогоплательщика, налоговые органы считают,  что положения статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, не содержат указания о том, что должностное лицо, рассмотревшее материалы налоговой проверки и подписавшее решение, должно быть одним и тем же. Оспариваемое решение было подписано начальником Инспекции в связи с тем, что заместитель начальника, участвовавший в рассмотрении материалов проверки, на момент подписания решения находился в отпуске без сохранения заработной платы. Рассмотрение материалов проверки и принятие решения разными должностными лицами не нарушило прав заявителя, поскольку все возражения, представленные налогоплательщиком на акт выездной налоговой проверки, а также заявленные в ходе рассмотрения материалов проверки, Инспекцией были исследованы и им дана надлежащая оценка.

Суд первой инстанции, установив, что начальник Инспекции В.В. Горобец, подписавший решение от 29.05.2009 № 11-26/30, не участвовал непосредственно в процессе исследования материалов проверки и возражений налогоплательщика  18.058.2009 в установленной законом форме, пришел к выводу о том, что при принятии решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекция нарушила принцип непосредственности исследования доказательств лицом, принявшим решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В апелляционной жалобе Инспекция настаивает на соблюдении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, считает, что подписание решения должностным лицом налогового органа, хотя и не принимавшим участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, но уполномоченным лицом, в данном случае само по себе не является повторным рассмотрением материалов проверки в отсутствие лица, в отношении которого производилась проверка. 29.05.2009 материалы проверки инспекцией не рассматривались, так как были рассмотрены ранее, 18.05.2009. То обстоятельство, что 29.05.2009 решение № 11-26/30 подписано начальником Инспекции, не свидетельствует о том, что 29.05.2009 состоялось еще раз рассмотрение материалов налоговой проверки, а свидетельствует о факте подписания изготовленного и принятого ранее по результатам рассмотрения материалов проверки заместителем начальника Инспекции решения.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Инспекции не подлежащими удовлетворению, а вынесенное судом первой инстанции решение в указанной части – не подлежащим изменению, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

По смыслу вышеуказанных норм рассмотрение материалов проверки должно оканчиваться принятием налоговым органом соответствующего решения, следовательно, дата рассмотрения материалов проверки и дата вынесения решения должны совпадать. Действующая редакция Налогового кодекса Российской Федерации, в частности пункт 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, предполагает одновременность совершения этих процедур.

В случае, когда решение вынесено позже назначенного дня рассмотрения материалов проверки, представляется возможным вести речь о продлении срока принятия решения на основании пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации либо об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица, участие которого необходимо для их рассмотрения, на основании подпункта 5 пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако,  о принятии таких решений налогоплательщик также должен быть уведомлен на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязательность такого уведомления предусмотрена и специальными формами решений, утвержденными Федеральной налоговой службой России для применения в таких случаях (форма решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, утвержденная Приказом ФНС России от 07.05.2007 № ММ-3-06/281@; форма решения об отложении рассмотрения материалов проверки, утвержденная Приказом ФНС России от 06.03.2007 № ММ-3-06/106@).

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что уведомлением от 24.04.2009 № 11-26/35 налогоплательщик был вызван налоговым органом на 18.05.2009 в 15 час. 00 мин. на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки.

18.05.2009 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика по акту выездной налоговой проверки  с участием представителя налогоплательщика, о чем составлен протокол от 18.05.2008 № 63, в котором указано что ООО «Ремстройсервис-2001» представлены возражения (разногласия) по акту выездной налоговой проверки  и заявлены доводы относительно неверного указания налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (т. 2 л.д.12, 13).

Какого-либо решения по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика 18.05.2009 налоговым органом принято не было, что по убеждению суда апелляционной инстанции, свидетельствует о том, что процедура рассмотрения материалов проверки не завершена.

Решение № 11-26/30 принято налоговым органом 29.05.2009, однако о том, что рассмотрение материалов проверки будет продолжено 29.05.2009, лицо, в отношении которого проводилась проверка, не было надлежащим образом извещено, тем самым не обеспечена возможность его участия в рассмотрении материалов проверки 29.05.2009.

Очевидно, что протокол рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки № 63 от 18.05.2009 не может служить доказательством участия представителя налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки 29.05.2009 заместителем начальника МИФНС России № 1 по ЯНАО Кусагалиева А.А.

В рассматриваемой ситуации дата принятия оспариваемого решения налогового органа не совпадает с датой рассмотрения материалов, указанной в уведомлении, при этом доказательств отложения рассмотрения материалов проверки налоговым органом ни суду первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции не представлено.

Таким образом,  о рассмотрении материалов проверки в указанный день (29.05.2009) налогоплательщик не был извещен, что свидетельствует о нарушении налоговым органом статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, о невыполнении требований об обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов