Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2011 по делу n А81-1270/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

амортизации в бухгалтерском учете подтверждается самим заявителем  (том 1 л.д. 7).

Согласно положениям пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость производится по мере принятия к учету объектов, завершенных капитальным строительством.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) учет затрат организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В бухгалтерском учете все фактические расходы по строительно-монтажным работам до окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию должны учитываться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н).

Сформированная на счете 08, субсчет 08-3, стоимость построенного объекта капитального строительства, приемка и ввод в эксплуатацию которого оформлены в установленном порядке, списывается со счета 08, субсчет 08-3, в дебет счета 01 «Основные средства» (п. 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций; п.п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н; Инструкция по применению Плана счетов).

Принятие объекта капитального строительства к бухгалтерскому учету в составе объектов ОС отражается записью по дебету счета 01 «Основные средства», субсчет, например, 01-1 «Объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано», в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет 08-3, в сумме фактических затрат на строительство объекта (Инструкция по применению Плана счетов).

После получения организацией свидетельства о государственной регистрации права собственности на объект недвижимости сформированная первоначальная стоимость объекта переносится с субсчета 01-1 на субсчет, например, 01-2 «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано».

Как следует из материалов дела, расходы по строительно-монтажным работам до окончания строительства и ввода объектов в эксплуатацию учитывались Обществом по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», что не отрицается заявителем (страница 2 заявления, том 1 л.д. 7).

После окончания строительства объектов и их приемки, в бухгалтерском учете ОАО «Меретояханефтегаз» данные основные средства в 2003 -2004 годы. отнесены на счет 01.1 «Основные средства, не прошедшие государственную регистрацию».

Принятие объекта капитального строительства к бухгалтерскому учету в составе объектов ОС также подтверждается выпиской из оборотно-сальдовой ведомости по счету: 01 за сентябрь 2004 года (том 1 л.д. 133), оборотно-сальдовой ведомостью по счету 01 за декабрь 2003 года (том 1 л.д. 137-132).

Таким образом, спорные объекты, завершенные капитальным строительством, были введены в эксплуатацию в установленном порядке в период  с ноября 2002 года  по декабр 2003 года и на момент ввода в эксплуатацию были учтены на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Указанные завершенные капитальным строительством объекты, были учтены Обществом в качестве основных средств на счете 01 «Основные средства» в  период с декабря 2003 года по сентябрь 2004 года.

Оплата выставленных счетов-фактур произведена также в период до 01.01.2005, что подтверждается выпиской из книги покупок, представленной налогоплательщиком в приложении к заявлению (том 1 л.д. 138-139).

Таким образом, в 2003 – 2004 годам Обществом выполнены все требования, предусмотренные  пунктом 1 статьи 172, пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации  для применения налогового вычета по НДС в сумме 35 649 416 руб. 11 коп. по данным объектам.

ОАО «Меретояханефтегаз», полагает, что принятие объекта на баланс на счет 01 «Основное средство» возможно лишь с момента государственной регистрации права собственности. При этом, заявитель ссылается на письмо Минфина России от 08.04.2003 года №16-00-14/121, что не может быть признано судом апелляционной инстанции обоснованным.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (ПБУ 6/01), устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий, как использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов, способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, разъяснено, что счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности от 29.07.1998 № 34н к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

Как установлено пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускаются объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Из системного анализа вышеприведенных ном следует, что законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и эксплуатацией объекта, а не с государственной регистрацией права собственности на объект, на что было обоснованно указано судом первой инстанции.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу №8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 №16078/07 также имеется ссылка на то, что ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.

Учитывая изложенное и принимая во внимание,  что спорные объекты, по которым Обществом заявлен вычет по НДС в сумме 35 649 416 руб. 11 коп.были введены в эксплуатацию в 2002 -2003 годы., объекты приняты на учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» в указанный период, в 2003-2004 годы данные объекты, завершенные капитальным строительством, были приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств по счету 01 «Основные средства», оплата выставленных счетов-фактур произведена в период до 01.01.2005, суд апелляционной инстанции на основании пунктов 1 и 6 статьи 171, пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации  приходит к выводу о том, что  право на налоговый вычет по НДС в размере 35 649 416 руб. 11 коп. по выше перечисленным объектам возникло  у ОАО «Меретояханефтегаз» в период до 01.01.2005.

Вместе с тем, в соответствии с положениями пункта 6 статьи 171, пунктов 1, 5 статьи 172, пунктов 1 и 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации момент реализации права на вычет по НДС относится к тому периоду, когда такое право возникло в соответствии с установленным порядком вычета налога, то есть этот момент не может быть произвольно перенесен на другой период.

Право на вычет следует использовать именно в соответствующем налоговом периоде, учитывая, что данное право прямо увязано с обязанностью налогоплательщика правильно определять сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет либо возмещению из бюджета за соответствующий налоговый период, в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Право налогоплательщика на налоговый вычет в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации может быть реализовано путем представления налоговой декларации либо уточненной налоговой декларации в порядке применения статей 80, 81 Налогового кодекса Российской Федерации, за налоговый период, соответствующий моменту возникновения права.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 07.06.2005 № 1321/05, исходя из анализа норм статей 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик, обнаруживший факты не отражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 03.06.2008 №615/08 указал, что по смыслу статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

Таким образом, в соответствии с пунктом 4 статьи 166, пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налоговых вычетов подлежат учету при определении налоговой базы применительно к налоговому периоду, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Вместе с тем, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление к вычету НДС за пределами налогового периода, в котором возникло такое право.

В этом случае действует временное ограничение предъявления НДС к вычету, а именно, налогоплательщик обладает правом на вычет в течение 3 лет с момента выполнения вышеуказанных условий (пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как было указано выше, в рассматриваемом случае налогоплательщик мог воспользоваться правом на налоговый вычет в 2003-2004 годах, следовательно, срок предъявления НДС к вычету истек в период с  2006 года по 2007 год.

При таких обстоятельствах налоговым органом сделан правильный вывод о том, что Обществом пропущен установленный статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации  срок для предъявления налоговых вычетов, поскольку вычеты заявлены в налоговой декларации за 4 квартал 2009 года, представленной в инспекцию 19.01.2010.

Налоговое законодательство не ограничивает право налогоплательщика на применение налогового вычета в более поздний период, чем возникло право на налоговый вычет, в случае, если вычет заявлен в пределах трех лет, с момента возникновения соответствующего права.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 №2217/10, от 30.06.2009 № 692/09.

Доводы Общества о том, что оно было лишено возможности заявить вычет по объектам до подачи документов на государственную регистрацию и до момента начисления амортизации в целях налогового учета, несостоятельны и основаны на ошибочном толковании норм налогового законодательства.

Налоговое законодательство (в редакции до 01.01.2006) не содержало норм, согласно которым невозможно было бы заявлять вычеты по капитальному строительству без государственной регистрации права, внесение изменений в законодательство на основании Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ никоим образом не изменило содержание ранее действовавших норм по спорному вопросу.

Указание, содержащееся в пункте 1 статьи 3 Федерального закона № 119-ФЗ, на то, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, свидетельствует о том, что право на вычет должно заявляться в том налоговом периоде, когда такие объекты приняты на учет соблюдением всех остальных условий для применения вычетов.

Кроме того, отклоняется ссылка общества в подтверждение своих доводов на статью 258 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку из ее условий следует, что факт подачи документов на государственную регистрацию прав связан исключительно с моментом включения основного средства в ту или иную амортизационную группу и не устанавливает момент введения объекта в эксплуатацию, и, следовательно, не определяет момента возникновения права на применение вычета в отношении налога, предъявленного налогоплательщику застройщиками.

При таких обстоятельствах суд первой