Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2011 по делу n А81-1689/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

включило сумму затрат на оплату аренды жилого помещения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль, а оспариваемое решение налогового органа в части данного эпизода подлежит признанию недействительным.

Налоговым органом оспариваются выводы судебного акта в части исключения из состава расходов затрат в сумме 11140731 руб., которые, по мнению налогового органа, являются затратами капитального характера, относятся на увеличение стоимости основного средства и подлежат списанию только через  амортизацию.

Из материалов проверки следует, согласно договору № 246 от 09.06.2008 на оказание услуг специальной техникой на 2008 год, ООО «БРИС» ИНН 8904044849 принимает на себя выполнение по заявкам ООО «НК «Севернефть» услуг специальной техникой по освоению скважин, расположенных на территории Западно-Ярояхинского лицензионного участка.

В соответствии с указанным договором, ООО «БРИС» оказаны для ООО «НК «Севернефть» услуги специальной техникой по освоению скважины № 4072 в 2008 году на сумму 513 985 руб., что подтверждено актами выполненных работ по форме КС-2, справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, счетами-фактурами.

Также, согласно договору подряда №200800333 от 14.05.2008, ООО «КАТКонефть» ИНН 8608180009 принимает на себя по заданию ООО «НК «Севернефть» выполнение работ по подготовке скважины №4072 Западно-Ярояхинского лицензионного участка к ГРП. В соответствии с указанным договором, ООО «КАТКонефть» выполнены для ООО «НК «Севернефть» услуги КРС (капитальный ремонт скважины) по скважине № 4072 в 2008 году на сумму 10 626 746 рублей, что подтверждено актом выполненных работ по форме КС-2 № 671 от 20.08.2008, справкой о стоимости выполненных работ и затрат   по   форме   КС-3  № 571 от 25.07.2008, счетом-фактурой № 671 от 20.08.2008.

Данные затраты отражены ООО «НК «Севернефть» в бухгалтерском учете за 2008 год по счету 20 «Основное производство».

На основании представленной ООО «НК «Севернефть» копии оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.3 «Строительство объектов основных средств» за 2008, на момент проведения вышеуказанных работ скважина № 4072 являлась объектом незавершенного строительства.

На основании инвентарной карточки № 000843 от 19.03.2009, акта о приеме-передаче объекта основных средств формы № ОС-1а № 7 от 19.03.2009, объект основных средств «Скважина № 4072» принята к учету 19.03.2009.

В силу изложенных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о нарушении заявителем п.1 ст.11 Федерального закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ, пп.6 п.1 ст.254 НК РФ и п.5 ст.270 НК РФ.

Налоговый орган указывает, что Обществом при исчислении налога на прибыль были завышены затраты, связанные с работами на объекте незавершенного капитального строительства, поскольку такие расходы непосредственно связаны с доведением объекта незавершенного капитального строительства до состояния готовности (пусконаладочные работы), должны быть учтены в первоначальной стоимости объектов основных средств и погашаться путем начисления амортизации.

По убеждению суда, вывод налогового органа о том, что указанные затраты должны быть включены в состав первоначальной стоимости основного средства по смыслу ст. 257 НК РФ, является ошибочным.

Действительно, согласно п.5 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в п.9 ст.258 НК РФ.

При этом согласно п.1 ч.1 ст.257 НК РФ расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества  охватываются понятием первоначальной стоимости основного средства и определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Следовательно, проверка готовности оборудования к выпуску продукции, в ходе которой осуществляется тестирование, запуск, опробование оборудования без выпуска готовой продукции (вхолостую), отвечает понятию «доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования» по смыслу п.п. 1 п. 1 ст. 257 НК РФ. Иные работы, которые не охватываются понятием «доведение основного средства как до состояния, в котором оно пригодно для использования в составе первоначальной стоимости объекта не учитываются.

Оценивая      фактические      обстоятельства     спора      в     данной     части,     суд      установил,            согласно заключенному ООО «НК «Севернефть» (Заказчик) и ООО «КАТКонефть» (Подрядчик) договору №2000800333 от 14.05.2008 подряда на производство работ по капитальному ремонту скважины №4072 (т.12 л.д.18-27) Подрядчик обязуется по заданию Заказчика выполнить на объекте работы по подготовке скважины №4072 Западно-Ярояхинского лицензионного участка к ГРП и освоение с помощью колтюбинга с целью увеличения производительности пласта.

На основании п. 4.9.2.1. Правил ведения ремонтных работ в скважинах. РД 153-39-023-97 гидравлический разрыв пласта (ГРП) заключается в создания системы закрепленных трещин в пласте определенной протяженности: от 10 до 30 - 50 м. Для осуществления процесса гидроразрыва используют технологические жидкости на водной и углеводородной основах. Подготовительные операции к ГРП в соответствии с п. 4.9.2.13 РД 153-39-023-97 включают спуск и посадку пакера, установку арматуры, доставку и подготовку технологических жидкостей, расклинивающего агента, расстановку наземного оборудования, проверку и опрессовку оборудования, контроль технологических свойств жидкостей.

На основании п. 3.5.2.4 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности, при гидроразрыве пласта, кислотных обработках, обязательна установка на устье специальной арматуры, а эксплуатационную колонну необходимо защищать установкой пакера.

В соответствии с технологическими планами гидравлического разрыва пласта, процедура ГРП предусматривает расстановку техники и оборудования, приготовление технологических жидкостей, опрессовку оборудования, испытание пласта на приемистость, продавка в пласт жидкости разрыва и расклинивающего материала (разрыв пласта), остановку оборудования и отстой в течение определенного периода времени (20 минут), закрытие трубного пространства, стравливание давления в затрубном пространстве и проведение демонтажа оборудования, откачивание остатков технологической жидкости.

Таким образом, гидравлический разрыв пласта (ГРП) заключается в гидромеханическом воздействии на продуктивный пласт, при котором порода разрывается по плоскостям минимальных напряжений горного давления в результате воздействия на пласт давления, создаваемого закачкой жидкости разрыва.

Работы по гидроразрыву пласта в целях интенсификации притока газа, восстановлению забоя и аварийно-восстановительные работы на скважинах в соответствии с требованиями нормативно технической документации прямо отнесены к работам по капитальному ремонту скважин (например, Правила ведения ремонтных работ в скважинах РД 153-39-023-97, утв. Приказом Минэнерго Российской Федерации от 18.08.1997, Классификатор ремонтных работ в скважинах РД 153-39.0-088-01, утв. Приказом Минэнерго Российской Федерации от 22.10.2001 № 297, Правила безопасности в нефтяной и газовой промышленности, утв. Постановлением Ростехнадзора от 05.06.2003 № 56); в результате выполнения спорных работ технико-экономические показатели скважины не изменились, спорные работы направлены на восстановление исправного состояния скважин.

Как верно указал суд 1 инстанции, из протокола №1 к договору, например, следует, что одной из функций выполняемых подрядчиком, является вызов притока с применением азотной установки. Данная функция указывает, в т.ч., на проведение освоения под нагрузкой.

Целью гидроразрыва пласта по договору является запуск скважины в работу, которая при передаче ее из бурения в эксплуатацию являлась бездействующей, и интенсификация притока углеводородов.

При этом работы по гидроразрыву направлены на непосредственное воздействие на пласт (недра), которые не принадлежат Обществу и, соответственно, не изменяют (не повышают) технико-экономические показатели скважины.

Следовательно, осуществленные гидроразрыва пласта (ГРВ) не может охватываться понятием «доведение основного средства как части имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (п.1 ч.1 ст.257 НК РФ), до состояния, в котором оно пригодно для использования».

До заключения договора с Подрядчиком - ООО «КАТКонефть» №2000800333 от 14.05.2008 года на производство работ по капитальному ремонту скважины №4072, а именно по состоянию на 21.05.2008 уже было закончено бурение скважины, были выполнены все строительно-монтажные работы, установлено все оборудование, были проведены испытания эксплуатационной колонны на герметичность, определены результаты опрессовки (освоение пуско-наладкой вхолостую). Перечисленное означает, что скважина была доведена до состояния, когда она готова к использованию (ст.257 НК РФ), что позволило передать ее из бурения в эксплуатацию.

После заключения договора с ООО «КАТКонефть» №2000800333 от 14.05.2008 на производство работ по капитальному ремонту скважины №4072 и договора №246 от 09.06.2008 на оказание услуг специальной техникой с ООО «БРИС» начались пуско-наладочные работы «под нагрузкой», т.е. освоение скважины методом воздействия на пласты (недра), чтобы вызвать приток углеводородов из недр в скважину. При этом не устанавливалось дополнительное оборудование в скважину, не выполнялись бурильные или строительно-монтажные работы, изменяющие скважину конструктивно.

Следовательно, отсутствовали затраты, которые увеличивали первоначальную стоимость основного средства.

Суд первой инстанции правомерно согласился с налогоплательщиком, что данные виды работ  в соответствии с п.34 ч.1 ст.264 НК РФ относятся к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Отличительной особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.

Таким образом, если организация осуществляет комплексное опробование, подготовку и освоение нового производства с одновременным выпуском готовой продукции (пусконаладочные работы («под нагрузкой»), то расходы, связанные с освоением нового производства и на пробный выпуск продукции в период пусконаладочных работ подлежат включению в число расходов, связанных с производством готовой продукции. Данные расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода.

Подобный подход согласуется и с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, данными им в письмах от 01.04.2003 № 06-10-25/64, от 22.01.2008 № 03-03-06/1/31; от 07.08.2007 № 03-03-06/2/148.

Тот факт, что скважина №4972 Западно-Ярояхинского лицензионного участка была принята в эксплуатацию актом №39  от 10.09.2009 (т.14 л.д.26-28) не означает, что работы, связанные с освоением нового производства не могли быть осуществлены, поскольку  по данным этого акта начало работ – 05.07.2007, окончание работ – 25.12.2007. Принятие иных работ капитального характера, осуществленных на скважине после даты окончания работ, данным актом не фиксируется. 

Таким образом, налоговым органом, в нарушение п.34 ч.1 ст.264 НК РФ из состава расходов исключены расходы на подготовку и освоение новых производств (вновь пробуренной скважины) в сумме 11140731 руб.

Налоговым органом оспариваются выводы суда с части необоснованного доначисления налога на имущество в размере 2388 руб., пени и штрафов по данному налогу.

Согласно оспариваемому решению, доначисление ООО «НК «Севернефть» налога на имущество произведено по обстоятельствам, изложенным в отношении налога на прибыль, а именно затраты, исключенные налоговым органом из состава расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль признаны им включающимися в первоначальную стоимость основного средства, в связи с чем был сделан вывод о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст.ст.378 и 378.1 НК РФ.

Согласно п.1 ст.375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Как установлено судом выше (в отношении эпизода по налогу на прибыль: «расходы, увеличивающие стоимость амортизируемого имущества в сумме 11 140 731 руб.») по результатам выполнения ремонтных работ по договору с ООО «КАТКонефть» №2000800333 от 14.05.2008 года на производство работ по капитальному ремонту скважины №4072 и договора №246 от 09.06.2008 года на оказание услуг специальной техникой с ООО «БРИС» налогоплательщиком были осуществлены расходы, связанных с производством и реализацией, как расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, которые не влияют на формирование стоимости основного средства.

Следовательно, вывод Инспекции о нарушении ООО «НК «Севернефть» п.1 ст. 374 и п.1 ст.375 НК РФ противоречит материалам дела и не соответствует действующему налоговому законодательству.

Доначисление спорной суммы налога на имущество в размере 2388 руб., а также соответствующих указанной сумме налога пеней и налоговых санкций является необоснованным.

По