Статья 199.1. неисполнение
обязанностей налогового агента. (введена
федеральным законом от 08.12.2003 n 162-фз)
1.
Неисполнение в личных интересах
обязанностей налогового агента по
исчислению, удержанию или перечислению
налогов и (или) сборов, подлежащих в
соответствии с законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах
исчислению, удержанию у налогоплательщика
и перечислению в соответствующий бюджет
(внебюджетный фонд), совершенное в крупном
размере, - наказывается штрафом в
размере от ста тысяч до трехсот тысяч
рублей или в размере заработной платы или
иного дохода осужденного за период от
одного года до двух лет, либо арестом на
срок от четырех до шести месяцев, либо
лишением свободы на срок до двух лет с
лишением права занимать определенные
должности или заниматься определенной
деятельностью на срок до трех лет или без
такового. 2. То же деяние, совершенное в
особо крупном размере, - наказывается
штрафом в размере от двухсот тысяч до
пятисот тысяч рублей или в размере
заработной платы или иного дохода
осужденного за период от двух до пяти лет
либо лишением свободы на срок до шести лет с
лишением права занимать определенные
должности или заниматься определенной
деятельностью на срок до трех лет или без
такового. Комментарий к статье
199.1 Уголовная ответственность за
неисполнение обязанностей налогового
агента введена Федеральным законом РФ от
08.12.2003 N 162-ФЗ. Объект преступления тот же, что
и по ст. ст. 198, 199 УК РФ. 1. Понятие
налогового агента и его обязанности.
Правовой статус налогового агента
непосредственно связан со статусом
налогоплательщика. В соответствии со ст. 19
НК РФ налогоплательщиками признаются
организации и физические лица, на которых в
соответствии с НК РФ возложена обязанность
уплачивать налоги. Действующее
законодательство предусматривает уплату
налога не только налогоплательщиком лично,
но и путем удержания налога у источника
выплаты. Источник выплаты - это лицо, от
которого налогоплательщик получает доход
(п. 2 ст. 11 НК РФ). Ст. 9 НК предусматривается,
что участниками отношений, регулируемых
законодательством о налогах и сборах,
являются, в частности, организации,
признаваемые в соответствии с названным
Кодексом налоговыми агентами. Таким
образом, в ст. 9 НК РФ определено, что данные
лица обладают правосубъектностью, то есть
являются носителями субъективных прав и
обязанностей, благодаря которым эти лица
потенциально способны выступать реальными
участниками отношений, урегулированных
законодательством о налогах и сборах, т.е.
налоговых правоотношений. До принятия
Налогового кодекса РФ, т.е. до 1 января 1999 г.,
в налоговом законодательстве
отсутствовало легальное определение
понятия "налоговый агент", а вместо него
употреблялся аналогичный по смыслу термин
"лицо, выплачивающее доход". С принятием НК
РФ изменились статус налогового агента и
его ответственность. Определение
налогового агента дается в ст. 24 НК РФ.
Согласно указанной норме налоговыми
агентами признаются лица, на которых в
соответствии с НК РФ возложены обязанности
по исчислению, удержанию у
налогоплательщика и перечислению в
соответствующий бюджет (внебюджетный фонд)
налогов. Налоговые агенты имеют те же
права, что и налогоплательщики, если иное не
предусмотрено НК РФ. Налоговым
законодательством источник выплаты также
признается налоговым агентом, обязанным
исчислять налог, удерживать его из
перечисляемых денежных сумм и перечислять
удержанную сумму налога в бюджет, причем
уплата налога должна происходить за счет
средств налогоплательщика. Налоговые
агенты перечисляют удержанные налоги в
порядке, предусмотренном НК РФ. За
неисполнение или ненадлежащее исполнение
возложенных на него обязанностей налоговый
агент несет ответственность в соответствии
с законодательством Российской
Федерации. Министерством по налогам и
сборам РФ систематически издаются
инструктивные указания и методические
рекомендации, которые хотя и не являются
источниками права по вопросам взимания
налогов, однако достаточно хорошо
ориентируют налогоплательщиков и
налоговые органы в порядке применения
законодательства о налогах и сборах.
Так, например, Приказом МНС Российской
Федерации N БГ-3-08/415 от 29 ноября 2000 г. введены
в действие Методические рекомендации
налоговым агентам о порядке применения
главы 23 "Налог на доходы физических лиц"
части 2 НК РФ. 2. Объективная сторона
преступления. Объективная сторона
преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК
РФ, заключается в неисполнении в личных
интересах обязанностей налогового агента
по исчислению, удержанию или перечислению
налогов и (или) сборов, подлежащих в
соответствии с законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах
исчислению, удержанию у налогоплательщика
и перечислению в соответствующий бюджет
(внебюджетный фонд), совершенном в крупном
размере. Поскольку установленные
законодательством о налогах и сборах
обязанности налогоплательщиков и
налоговых агентов существенно различаются,
постольку различаются и диспозиции норм УК
РФ (ст. ст. 199 и 199.1). В комментируемой
норме УК в объективную сторону
преступления, таким образом, включены,
помимо тех нарушений закона, которые могли
бы быть вменены лично налогоплательщику в
случае уклонения от уплаты налогов и (или)
сборов, в силу того что на налогового агента
полностью возлагаются обязанности
налогоплательщика по исчислению и
перечислению в соответствующий бюджет
(внебюджетный фонд) налогов (сборов), также
"собственные нарушения" в форме
неисполнения обязанностей налогового
агента, например, по удержанию у
налогоплательщика этих налогов (сборов).
А поэтому к настоящему комментарию
полностью относятся и комментарии к ст. ст.
198, 199 УК в зависимости от того, кто исполняет
роль налогового агента - физическое лицо
(индивидуальный предприниматель, нотариус,
занимающийся частной практикой, адвокат,
работающий в адвокатском кабинете, и др.)
или юридическое лицо (организация). В
силу изложенного прокомментируем лишь ту
часть объективной стороны описываемого
преступления, которая относится собственно
к налоговому агенту. В соответствии со ст. 24
НК РФ налоговые агенты обязаны: правильно и
своевременно исчислять, удерживать из
средств, выплачиваемых налогоплательщикам,
и перечислять в бюджеты (внебюджетные
фонды) соответствующие налоги; в течение
одного месяца письменно сообщать в
налоговый орган по месту своего учета о
невозможности удержать налог у
налогоплательщика и о сумме задолженности
налогоплательщика; вести учет выплаченных
налогоплательщикам доходов, удержанных и
перечисленных в бюджеты (внебюджетные
фонды) налогов, в том числе персонально по
каждому налогоплательщику; представлять в
налоговый орган по месту своего учета
документы, необходимые для осуществления
контроля за правильностью исчисления,
удержания и перечисления налогов.
Помимо указанной нормы в Общей части НК РФ,
обязанности налогового агента
предусматриваются также соответствующими
статьями НК РФ, регламентирующими правила
исчисления и перечисления конкретных
налогов в Особенной части НК РФ. Так,
обязанности налогового агента при
исчислении и уплате налога на доходы
физических лиц излагаются в главе 23 в ст. 226
НК - "Особенности исчисления налога
налоговыми агентами. Порядок и сроки уплаты
налога налоговыми агентами". Например,
согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты
обязаны перечислять суммы исчисленного и
удержанного налога на доходы физических
лиц не позднее дня фактического получения в
банке наличных денежных средств на выплату
дохода, а также дня перечисления дохода со
счета налоговых агентов в банке на счета
налогоплательщика либо по его поручению на
счета третьих лиц в банках. В иных
случаях налоговые агенты перечисляют суммы
исчисленного и удержанного налога не
позднее дня, следующего за днем
фактического получения налогоплательщиком
дохода, - для доходов, выплачиваемых в
денежной форме, а также дня, следующего за
днем фактического удержания исчисленной
суммы налога, - для доходов, полученных
налогоплательщиком в натуральной форме
либо в виде материальной выгоды. Таким
образом, при квалификации деяния к
налоговому агенту применимы способы
уклонения от уплаты налогов (сборов), не
только связанные с непредставлением
налоговой декларации, внесением в нее или
иные документы ложных сведений, но и другие
способы совершения преступления, с помощью
которых он уклонился от правильного и
своевременного исчисления, удержания из
средств, выплачиваемых налогоплательщикам,
и перечисления в бюджеты (внебюджетные
фонды) соответствующих налогов (сборов).
Ими могут быть, например, имеющие широкое
распространение в предпринимательской и
коммерческой практике выплаты заработной
платы "в конвертах" с соответствующим
завуалированием полученного дохода и
другие подобные способы ухода от
налогов. В комментируемой статье об
этих способах не говорится. Законодателя в
данном случае интересует лишь сам факт
неисполнения обязанностей налогового
агента. При том не всех обязанностей,
предусмотренных ст. 24 НК, а лишь тех, которые
непосредственно связаны с исчислением,
удержанием или перечислением налогов и
(или) сборов, подлежащих в соответствии с
законодательством Российской Федерации о
налогах и сборах исчислению, удержанию у
налогоплательщика и перечислению в
соответствующий бюджет (внебюджетный фонд),
если неисполнение этих обязанностей
совершено в крупном размере. Понятие
"крупности" в этом случае не зависит от
субъекта преступления - физическое это лицо
или юридическое. Применительно к ст. 199.1 УК
крупный и особо крупный размеры указаны в
примечании к ст. 199. 3. Субъект
преступления. Субъектом преступления,
предусмотренного ст. 199.1 УК, является лицо,
выполняющее обязанности налогового агента.
Им может быть физическое или юридическое
лицо, указанное в комментарии к ст. 199 УК РФ,
которое выплачивает доход наемным
работникам и в соответствии с НК РФ обязано
исчислять, удерживать и перечислять в
соответствующие бюджеты (внебюджетные
фонды) удержанные у налогоплательщика
налоги и сборы. Однако за действия
юридических лиц несут ответственность их
руководители или руководители и (или)
главные бухгалтеры. В Постановлении
Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. N 8
"О некоторых вопросах применения судами
Российской Федерации уголовного
законодательства об ответственности за
уклонение от уплаты налогов" указано, что к
уголовной ответственности по ст. 199 УК могут
быть привлечены также служащие
организации-налогоплательщика, включающие
в бухгалтерские документы заведомо
искаженные данные о доходах или расходах
либо скрывшие другие объекты
налогообложения. Поскольку налоговый
агент выполняет обязанности
налогоплательщика, постольку к нему также
применимы и разъяснения, данные в
комментарии к ст. 199 УК РФ. Однако здесь
необходимо иметь в виду, что не всякая
организация, выплачивающая доход
налогоплательщикам, является налоговым
агентом. В этом плане показательно дело,
рассмотренное в Московском областном
арбитражном суде по иску налогового органа
к учреждению - детскому саду. По
результатам проведенной проверки ИМНС
привлекла ответчика к налоговой
ответственности за неперечисление налога
на доходы физических лиц в бюджет. Однако
арбитражный суд не согласился с позицией
истца о том, что детский сад может быть
налоговым агентом по налогу на физических
лиц. Решение суда обосновывалось тем,
что в соответствии со ст. 6 Закона РФ "О
бухгалтерском учете" руководители
организации могут передать на договорных
началах ведение бухгалтерского учета
централизованным бухгалтериям. Ведение
бухгалтерского учета в бюджетных
учреждениях централизованными
бухгалтериями предусматривается и п. 5 ст.
321.1 НК РФ. Из материалов дела следовало,
что ответчик являлся муниципальным
образовательным учреждением,
бухгалтерский учет которого, включая
обязанность по уплате налогов,
осуществлялся централизованной
бухгалтерией при администрации поселка.
При таких обстоятельствах руководство и
бухгалтер детского сада в случае, если бы
невыплата налогов и достигла крупных
размеров, не могли быть признаны также и
субъектами комментируемого преступления
(см. дело N А41-К2-15298/02). А поэтому при
квалификации преступления очень важно
выяснить и определить статус
предполагаемого налогового агента -
организации или физического лица,
проверить его уставные документы и
выяснить иные вопросы об административных
взаимоотношениях и связях, установить,
зависит ли организация в своей
деятельности от государства или
муниципального образования и несет ли
государство или муниципалитет
ответственность по его долгам. Порой,
прикрываясь "государственной спецификой",
некоторые организации пытаются всю вину за
неперечисление налогов переложить на
государство. Подобную попытку можно
продемонстрировать на примере
рассмотренных судами жалоб
Государственного
