Статья 199.2. сокрытие
денежных средств либо имущества
организации или индивидуального
предпринимателя, за счет которых должно
производиться взыскание налогов и (или)
сборов. (введена федеральным законом от
08.12.2003 n 162-фз)
Сокрытие денежных средств
либо имущества организации или
индивидуального предпринимателя, за счет
которых в порядке, предусмотренном
законодательством Российской Федерации о
налогах и сборах, должно быть произведено
взыскание недоимки по налогам и (или)
сборам, совершенное собственником или
руководителем организации либо иным лицом,
выполняющим управленческие функции в этой
организации, или индивидуальным
предпринимателем в крупном размере, -
наказывается штрафом в размере от двухсот
тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере
заработной платы или иного дохода
осужденного за период от восемнадцати
месяцев до трех лет либо лишением свободы
на срок до пяти лет с лишением права
занимать определенные должности или
заниматься определенной деятельностью на
срок до трех лет или без
такового. Комментарий к статье
199.2 Комментируемая норма среди всех
других налоговых преступлений
представляет собой наиболее сложный состав
как с точки зрения уголовно-правовой
характеристики, так и с точки зрения
практического выявления противозаконных
фактов. Уголовная ответственность за
сокрытие денежных средств либо имущества
организации или индивидуального
предпринимателя, за счет которых должно
производиться взыскание налогов и (или)
сборов, введена Федеральным законом РФ от
08.12.2003 N 162-ФЗ. Практика применения данной
нормы правоохранительными органами еще не
наработана. В то же время на сегодняшний
день имеется хотя и наработанная, но
достаточно противоречивая практика
налоговых органов и судов, в которых дается
оценка административным (налоговым)
правонарушениям аналогичного состава,
отличающаяся от уголовных лишь суммой
сокрытых от налогообложения имущества или
денег. А поэтому в настоящем труде,
наряду с научным анализом самой нормы,
будет обращено внимание именно и на
существующую практику судебных оценок
сокрытия имущества от налогообложения с
целью своеобразного преломления ее в
соответствии с диспозицией ст. 199.2 УК.
Обращает на себя внимание и несоответствие
названия статьи ("Сокрытие денежных средств
либо имущества организации или
индивидуального предпринимателя, за счет
которых должно производиться взыскание
налогов и (или) сборов"), которое уже одной
формулировкой ориентирует
правоохранительный орган на выявление
именно сокрытых от налогообложения
объектов, содержанию диспозиции статьи, где
такое сокрытие непосредственно связано с
необходимостью производства взыскания
недоимки. А это уже исключает
самостоятельное участие
правоохранительного органа в выявлении
данного преступления без участия
налогового органа. Ведь Налоговым
кодексом предусмотрена целая система
процессуальных мер, связанная с
производством по делу о налоговом
правонарушении, совершенном
налогоплательщиком, в том числе
установлена необходимость получения
объяснений и возражений от
налогоплательщика по результатам проверки,
вынесения налоговым органом
соответствующего решения (ст. 101 НК),
направления письменного требования об
уплате недоимки (ч. 2 ст. 69), предоставления
налогоплательщику возможности на
обжалование в суд решения налогового
органа и т.д. Правоохранительный орган
такими полномочиями не обладает. Сама
по себе диспозиция статьи, конечно,
показывает намерение законодателя
выдержать закон в духе защиты прав
налогоплательщика и предупредить от
необоснованных проверок
правоохранительными органами до
производства соответствующей налоговой
проверки с вынесением налоговым органом
решения о производстве взыскания недоимки.
Однако название статьи дезориентирует, и,
учитывая негативную практику в этом
вопросе правоохранительных органов, все
это способно поколебать ожидания
законодателя. Объект преступления тот
же, что и в ст. ст. 198, 199, 199.1 УК РФ. 1.
Понятие денежных средств либо имущества, за
счет которых должно производиться
взыскание налогов и (или) сборов.
Комментируя настоящую статью, следует
заметить также и то, что несоответствие
названия статьи содержанию диспозиции
дополняется совершенно неудачной правовой
конструкцией нормы уголовного закона,
способной привести к неоднозначности ее
толкования и последующего применения на
практике. Дело в том, что под термином
"имущество", который имеется в виду в
комментируемой норме, надо полагать,
понимается термин, данный в Налоговом
кодексе РФ. В соответствии же с ч. 2 ст. 38
НК под имуществом в Налоговом кодексе
понимаются виды объектов гражданских прав
(за исключением имущественных прав),
относящихся к имуществу в соответствии с
Гражданским кодексом Российской Федерации.
То есть Налоговый кодекс РФ от трактовки
понятия "имущество" таким образом ушел,
сделав отсылку к ГК РФ. Однако в ГК РФ
понятия и соответственно перечня
"имущества" не дано. Термин "имущество",
которым нередко обозначается тот или иной
объект гражданского правоотношения,
употребляется в гражданском праве в
различных значениях. Так, например, под
имуществом в ч. 2 ст. 15, ч. 2 ст. 46 ГК имеются в
виду отдельные вещи или их совокупность.
В ч. 1 ст. 128 ГК РФ слова "иное имущество"
стоят после слов "деньги и ценные бумаги",
которые, выходит, тоже признаны имуществом
и отнесены к разновидности вещей как
объектам гражданских прав. В ч. 1 ст. 302, ч. 1
ст. 307 ГК понятием "имущество" охватываются
вещи, деньги и ценные бумаги. В ст. 18 ГК РФ
имуществом называются не только
перечисленные выше объекты, но и
имущественные права. Обычное же
толкование понятия "имущество", основанное
на указанном выше гражданско-правовом
понимании данного термина, дано в ряде
энциклопедических словарей. Например, в
Энциклопедическом юридическом словаре под
общей редакцией В.Е. Крутских (2-е изд. М.:
Инфра-М, С. 118) говорится: "Имущество - это
понятие, применяемое для обозначения: 1)
совокупности вещей и материальных
ценностей, состоящих в собственности лица
(физического или юридического), государства
или муниципального образования либо
принадлежащих организации на праве
хозяйственного ведения или оперативного
управления. В состав имущества входят также
деньги и ценные бумаги; 2) совокупности
вещей и имущественных прав на получение
вещей или имущественного удовлетворения от
других лиц (актив); 3) совокупности вещей,
имущественных прав и обязанностей, которые
характеризуют имущественное положение их
носителя (актив и пассив). С этим
пониманием имущества связано
универсальное правопреемство (переход от
одного лица к другому актива и пассива -
прав и обязанностей) при наследовании и
прекращении юридических лиц вследствие
реорганизации". Изложенное выше
свидетельствует о том, что понятия денежных
средств и имущества организации или
индивидуального предпринимателя,
применяемые в гражданском праве и обычном
деловом обороте, не только не совпадают, но
и существенно отличаются от таких же
понятий в налоговом, а соответственно, и в
уголовном законодательстве. А ведь,
казалось бы, в налоговом законодательстве
норма о понятии имущества бланкетная,
отсылающая к ГК РФ, а в уголовном, хотя и нет
никаких отсылок вообще, речь все же идет о
налоговом правоприменении, так как в
диспозиции статьи 199.2 говорится не о всяком
сокрытом имуществе и денежных средствах, за
счет которых должно производиться
взыскание налогов или сборов, а о тех, за
счет которых должно производиться
взыскание недоимки по налогам и сборам.
Таким образом, правоохранительный орган
при квалификации деяния вынужден целиком
полагаться на выводы налогового органа,
который будет формировать их, исходя из
названных выше неудачных формулировок в
законе, других норм НК РФ и собственной
правоприменительной практики (не всегда
правильной). Такая неопределенная
формулировка создает условия для
расширительного толкования закона
налоговыми и правоохранительными органами,
злоупотребления полномочиями со стороны
правоохранительных органов, для
незаконного применения этой нормы к таким
видам деятельности, которые, на
субъективный взгляд работника налоговой
инспекции, правоохранительного органа или
прокурора, подпадают под понятие "сокрытие
денежных средств либо имущества, за счет
которых должно производиться взыскание
налогов (сборов)". Эта неопределенность
правового содержания рассматриваемых
положений закона, прежде всего,
противоречит общеправовым принципам
юридической ответственности. Между тем еще
в Постановлении Конституционного Суда РФ
от 25.04.1995 был сформулирован основной подход
к юридической ответственности - критерий
определенности правовой нормы.
Общеправовой критерий определенности,
ясности, недвусмысленности нормы закона
вытекает из конституционного принципа
равенства всех перед законом и судом (ч. 1 ст.
19), поскольку такое равенство может быть
обеспечено лишь при условии единообразного
понимания и толкования нормы всеми
правоприменителями. Неопределенность
же содержания правовой нормы, напротив,
допускает возможность неограниченного
усмотрения в процессе правоприменения и
неизбежно ведет к произволу, а значит, к
нарушению принципов равенства и
верховенства закона. А потому глубинный,
исходный смысл всех нарушений налоговых и
правоохранительных органов по делам о
данной категории налоговых преступлений
необходимо будет искать, прежде всего, в
самом законе и его неудачной
конструкции. А что же делать сегодня? В
таком случае, пока норма не изменена в
законном порядке, она подлежит применению.
Однако такое применение, в свою очередь,
чревато не только следственными, но и
судебными ошибками. А поэтому на
сегодняшний день на первый план
выдвигается необходимость в последующем
законодательном совершенствовании нормы. А
потребность в этом, надо полагать, ощутится
очень скоро. Итак, поскольку
предполагается, что в налоговом
законодательстве речь идет не вообще о
денежных средствах и имуществе как
объектах гражданских прав, а о таких
составляющих материального мира, которые,
участвуя в гражданских правоотношениях,
являются в то же время объектами
административного (налогового) права, за
счет которых должно производиться
взыскание налогов и (или) сборов, постольку
именно с этих позиций и будет развиваться
первоначальная практика применения данной
нормы. В налоговом законодательстве
такие объекты гражданских прав
представляют интерес правоприменителя с
точки зрения определения объектов
налогообложения. Понятия и правовая суть
объектов налогообложения раскрываются в
гл. 7 НК РФ и соответствующих нормах
особенной части НК, регламентирующих
порядок уплаты конкретных налогов. 1.1. В
соответствии со ст. 38 НК объектами
налогообложения могут являться операции по
реализации товаров (работ, услуг), имущество
(хотя товары - это такое же имущество. -
Автор), прибыль, доход, стоимость
реализованных товаров (выполненных работ,
оказанных услуг) либо иной объект, имеющий
стоимостную, количественную или физическую
характеристики, с наличием которого у
налогоплательщика законодательство о
налогах и сборах связывает возникновение
обязанности по уплате налога. Каждый налог
имеет самостоятельный объект
налогообложения, определяемый в
соответствии с частью второй настоящего
Кодекса и с учетом положений настоящей
статьи. 1.2. Товаром для целей НК
признается любое имущество, реализуемое
либо предназначенное для реализации. В
целях регулирования отношений, связанных с
взиманием таможенных платежей, к товарам
относится и иное имущество, определяемое
Таможенным кодексом Российской
Федерации. 1.3. Работой для целей
налогообложения признается деятельность,
результаты которой имеют материальное
выражение и могут быть реализованы для
удовлетворения потребностей организации и
(или) физических лиц. Услугой для целей
налогообложения признается деятельность,
результаты которой не имеют материального
выражения, реализуются и потребляются в
процессе осуществления этой
деятельности. Таким образом, указанные
объекты равны по своей правовой природе
между собой и каждый из них подвержен
сокрытию от налогообложения. Однако
сокрытие работ и услуг, как таких же
объектов налогообложения, что и имущество,
в соответствии с дословной трактовкой
комментируемой нормы под действие ст. 199.2 не
подпадает, что не поддается какому-либо
приемлемому объяснению. 1.4. Реализацией
товаров, работ или услуг организацией или
индивидуальным предпринимателем НК РФ
признает соответственно передачу на
возмездной основе (в том числе обмен
товарами, работами или услугами) права
собственности на товары, результаты
выполненных работ одним лицом для другого
лица, возмездное оказание услуг одним лицом
другому лицу, а в случаях, предусмотренных
Налоговым кодексом, передачу и права
собственности на товары, результаты
выполненных работ одним лицом для другого
лица, оказание услуг одним лицом другому
лицу - на безвозмездной основе.
