Письмо управления мнс рф по г. москве от 22.09.2003 n 28-08/52021 единый социальный налог (вместе с обзором ответов на вопросы по применению главы 24 единый социальный налог налогового кодекса российской федерации)
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г.
МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 22 сентября 2003 г. N
28-08/52021
ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ
УМНС
России по г. Москве направляет для
руководства в работе обзор ответов на
вопросы по применению главы 24 "Единый
социальный налог" Налогового кодекса
Российской Федерации.
Приложение
к письму Управления
МНС РФ по г.
Москве
от 22 сентября 2003 г. N
28-08/52021
ОБЗОР ОТВЕТОВ НА ВОПРОСЫ ПО
ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 24
"ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ
НАЛОГ" НАЛОГОВОГО КОДЕКСА
РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ
Вопрос: Начисляется ли ЕСН на
денежные выплаты членам профсоюза
первичных профсоюзных организаций, а
именно:
- премирование к юбилейным
датам;
- оказание материальной
помощи;
- оплата стоимости путевок на
лечение, -
если эти выплаты
производились Межрегиональной профсоюзной
организацией из собственных средств?
Источником финансирования Межрегиональной
профсоюзной организации являются
отчисления от членских профсоюзных взносов
первичных профсоюзных
организаций.
Ответ: Федеральным законом
от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и
изменений в Налоговый кодекс Российской
Федерации и в некоторые законодательные
акты Российской Федерации о налогах и
сборах", введенным в действие с 1 января 2002
года, выплаты и иные вознаграждения в
пользу физических лиц, не связанных с
налогоплательщиком трудовым договором
либо договором гражданско-правового
характера, предметом которого является
выполнение работ (оказание услуг), либо
авторским договором, исключены из объекта
обложения единым социальным налогом (далее
- ЕСН).
Пунктом 1 статьи 236 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее -
Кодекс) установлено, что объектом обложения
ЕСН для налогоплательщиков-организаций
признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу
физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ,
оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также
по авторским договорам.
В соответствии
с Федеральным законом от 12.01.96 N 10-ФЗ "О
профессиональных союзах, их правах и
гарантиях деятельности" взаимоотношения
профсоюзной организации и членов профсоюза
основаны на добровольном объединении,
правах и обязанностях, регламентируемых
уставными документами профсоюзов, а не
трудовыми или гражданско-правовыми
договорами, предметом которых является
выполнение работ (оказание услуг).
Учитывая изложенное, любые выплаты и
вознаграждения вне зависимости от
источника их финансирования как в денежной,
так и натуральной форме, производимые
профсоюзной организацией членам профсоюза,
не связанным с ней указанными договорами,
объектом обложения ЕСН не являются.
Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 238
Кодекса не подлежат обложению ЕСН выплаты,
осуществляемые за счет членских
профсоюзных взносов каждому члену
профсоюза, при условии, что данные выплаты
производятся не чаще одного раза в три
месяца и не превышают 10 тыс. руб. в год.
В
соответствии с Методическими
рекомендациями по порядку исчисления и
уплаты единого социального налога,
утвержденными приказом МНС России от 05.07.2002
N БГ-3-05/344, норма, приведенная в предыдущем
абзаце, должна применяться к выплатам,
произведенным только тем членам профсоюза,
которые связаны с профсоюзной организацией
трудовыми или гражданско-правовыми
договорами, предметом которых является
выполнение работ (оказание услуг).
Из
разъяснений МНС России следует, что при
наличии между профсоюзной организацией и
физическим лицом - членом профсоюза
вышеуказанных договорных отношений все
выплаты (вне зависимости от источника),
начисленные организацией в пользу члена
профсоюза, должны рассматриваться как
объект обложения ЕСН по пункту 1 статьи 236
Кодекса.
Не облагаться ЕСН могут при
этом только выплаты, соответствующие
следующим критериям:
- выплаты должны
производиться первичной профсоюзной
организацией физическому лицу,
одновременно являющемуся членом профсоюза
и работником (исполнителем договора на
выполнение работ (оказание услуг);
-
источником выплат должны являться
профсоюзные взносы;
- периодичность
выплат должна быть не чаще одного раза в три
месяца;
- сумма выплат не должна
превышать 10 тыс. руб. в год.
В
соответствии с законодательством о
профессиональных союзах членскими
профсоюзными взносами считаются средства,
поступающие в первичную профсоюзную
организацию в виде членских взносов от ее
членов и являющиеся собственностью
первичной профсоюзной организации.
Целевые средства, перечисляемые
вышестоящей профсоюзной организацией в
первичную организацию профсоюза, не
соответствуют признакам членских
профсоюзных взносов.
Таким образом, на
выплаты за счет целевых поступлений из
вышестоящих профсоюзных организаций в виде
различных премий, материальной помощи,
оплаты стоимости санаторно-курортных
путевок, производимые членам профсоюза,
связанным договорными отношениями с
первичной профсоюзной организацией,
действие подпункта 13 пункта 1 статьи 238
Кодекса не распространяется, и такие
выплаты должны облагаться ЕСН на общих
основаниях.
Вопрос: Организация
применяет налоговую льготу по ЕСН,
предусмотренную подпунктом 1 пункта 1
статьи 239 Кодекса в отношении выплат
инвалидам I, II и III групп. Решением Высшего
Арбитражного Суда от 23.12.2002 N 9181/02 признаны
недействующими абзац первый, второй и
четвертый п. 27.2 Методических рекомендаций
по порядку исчисления и уплаты единого
социального налога, утвержденных приказом
МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344. Должны ли
начисляться страховые взносы в Пенсионный
фонд Российской Федерации с сумм выплат
иных вознаграждений, не превышающих 1000 тыс.
руб. в течение налогового периода на
каждого работника, являющегося инвалидом I,
II или III группы?
Ответ: Статьей 234 Кодекса
определено, что главой 24 Кодекса
устанавливается ЕСН, предназначенный для
мобилизации средств для реализации права
граждан на государственное пенсионное и
социальное обеспечение (страхование) и
медицинскую помощь.
В соответствии со
статьей 8 Кодекса под налогом понимается
безвозмездный платеж, взимаемый с
организаций и физических лиц в форме
отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или
оперативного управления денежных средств в
целях финансового обеспечения
деятельности государства.
Освобождение
налогоплательщиков в соответствии с
подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 Кодекса от
уплаты ЕСН, начисленного на выплаты и
вознаграждения в пользу работников,
являющихся инвалидами I, II и III групп,
квалифицируется Кодексом как налоговая
льгота.
Статьей 56 Кодекса установлено,
что льготами по налогам признаются
преимущества, предоставляемые отдельным
категориям налогоплательщиков налоговым
законодательством Российской Федерации по
сравнению с другими налогоплательщиками,
включая возможность не уплачивать налог
либо уплачивать его в меньшем размере.
С
1 января 2002 года вступило в силу новое
пенсионное законодательство, согласно
которому право на обязательное страховое
обеспечение реализуется только в случае
уплаты страховых взносов в бюджет
Пенсионного фонда Российской Федерации
(далее - ПФР). Данная норма закреплена
пунктом 2 статьи 7 Федерального закона от
15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации" (далее -
Закон N 167-ФЗ), пунктом 1 статьи 10
Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О
трудовых пенсиях в Российской Федерации", а
также статьей 1 Федерального закона от 01.04.96
N 27-ФЗ "Об индивидуальном
(персонифицированном) учете в системе
обязательного пенсионного страхования".
Согласно статье 3 Закона N 167-ФЗ страховые
взносы на обязательное пенсионное
страхование являются индивидуально
возмездными обязательными платежами,
которые уплачиваются в бюджет ПФР и
персональным целевым назначением которых
является обеспечение права гражданина на
получение пенсии по обязательному
пенсионному страхованию в размере,
эквивалентном сумме страховых взносов,
учтенной на его индивидуальном счете.
Согласно пункту 3 статьи 9 Закона N 167-ФЗ
финансирование базовой части трудовой
пенсии осуществляется за счет сумм ЕСН,
зачисляемых в федеральный бюджет, а
финансирование выплаты страховой и
накопительной частей трудовой пенсии - за
счет средств бюджета ПФР.
Таким образом,
страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование не являются
составной частью ЕСН, относятся к
обязательным платежам и подлежат уплате в
порядке, установленном Законом N 167-ФЗ.
Правомерность такого подхода подтверждена
решением Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации от 30.12.2002 N 9132/02.
Пунктом 2 статьи 10 Закона N 167-ФЗ определено,
что объектом обложения страховыми взносами
и базой для начисления страховых взносов
являются объект налогообложения и
налоговая база по ЕСН, установленные главой
24 Кодекса.
В свою очередь, налоговая
база по ЕСН определена вторым абзацем
пункта 1 статьи 237 Кодекса как любые выплаты
и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости
от формы, в которой осуществляются данные
выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных
или иных прав), предназначенных для
физического лица - работника или членов его
семьи, в том числе коммунальных услуг,
питания, отдыха, обучения в их интересах.
Пунктом 1 статьи 239 Кодекса предоставляются
льготы по ЕСН отдельным категориям
налогоплательщиков, но не страхователям,
обязанным в силу статьи 14 Закона N 167-ФЗ
своевременно и в полном объеме уплачивать
страховые взносы в бюджет ПФР и вести учет,
связанный с начислением и перечислением
страховых взносов в указанный бюджет.
Специальной нормы, устанавливающей льготу
по уплате страховых взносов на
обязательное пенсионное страхование на
выплаты инвалидам I, II и III групп, Закон N 167-ФЗ
не содержит. Следовательно, статья 239
Кодекса, устанавливающая льготы по ЕСН, на
правоотношения по уплате страховых взносов
на обязательное пенсионное страхование не
распространяется.
Признание
недействующими решением Высшего
Арбитражного Суда от 23.12.2002 N 9181/02 абзацев
первого, второго и четвертого пункта 27.2
Методических рекомендаций по порядку
исчисления и уплаты единого социального
налога, утвержденных приказом МНС России от
05.07.2002 N БГ-3-05/344, не влечет за собой отмену
норм Закона N 167-ФЗ.
Таким образом, на
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
в пользу работников, являющихся инвалидами
I, II и III групп, должны начисляться страховые
взносы в ПФР.
Вопрос: Я работаю
комиссионером по договору комиссии, и моей
валовой выручкой является комиссионное
вознаграждение от проведенных сделок по
поручению комитента и за его счет. Просьба
разъяснить, что является налоговой базой
для исчисления ЕСН.
Ответ: Пунктом 2
статьи 236 Кодекса предусмотрено, что
объектом обложения ЕСН для индивидуальных
предпринимателей признаются доходы от
предпринимательской деятельности за
вычетом расходов, связанных с их
извлечением.
Согласно пункту 1 статьи 990
Гражданского кодекса Российской Федерации
(далее - ГК РФ) по договору комиссии одна
сторона (комиссионер) обязуется по
поручению другой стороны (комитента) за
вознаграждение совершить одну или
несколько сделок от своего имени, но за счет
комитента.
Обязанность уплатить
комиссионеру вознаграждение по договору
комиссии, а при неисполнении договора по
причинам, зависящим от комитента, -
возместить понесенные комиссионером
расходы, установлена для комитента статьей
991 ГК РФ.
Кроме того, следует иметь в
виду, что в соответствии с пунктом 1 статьи
996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от
комитента либо приобретенные
комиссионером за счет комитента, являются
собственностью последнего.
В
соответствии с пунктом 14 Порядка учета
доходов и расходов и хозяйственных
операций для индивидуальных
предпринимателей, утвержденного приказом
Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N
86Н/БГ-3-04/430, в книге учета доходов и расходов
и хозяйственных операций (раздел I)
отражаются все доходы, полученные
индивидуальным предпринимателем от
осуществления предпринимательской
деятельности без уменьшения их на
предусмотренные налоговым
законодательством Российской Федерации
налоговые вычеты. При этом в доход
включаются поступления от оказания услуг.
Стоимость оказанных услуг отражается с
учетом фактических затрат на их
оказание.
Таким образом, при
определении налоговой базы по ЕСН доходом
от предпринимательской деятельности,
полученным от реализации услуг по
исполнению договоров комиссии, независимо
от того, участвует или нет индивидуальный
предприниматель - комиссионер в расчетах по
исполнению названного договора, признается
сумма комиссионного вознаграждения,
полученного им от комитента (в том числе
путем взаиморасчетов).
Вопрос: Просьба
разъяснить порядок обложения ЕСН
премиальных выплат, предусмотренных и не
предусмотренных трудовыми и коллективными
договорами, Положением о премировании и
(или) другими локальными нормативными
актами.
Ответ: В соответствии с пунктом 1
статьи 236 Кодекса объектом обложения ЕСН
признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу
физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ,
оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также
по авторским договорам.
Пунктом 3 статьи
236 Кодекса установлено, что указанные выше
выплаты и вознаграждения (вне зависимости
от формы, в которой они производятся) не
признаются объектом обложения ЕСН, если у
налогоплательщиков-организаций такие
выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль
организаций в текущем отчетном (налоговом)
периоде.
Согласно Методическим
рекомендациям по порядку исчисления и
уплаты единого социального налога,
утвержденным приказом МНС России от 05.07.2002 N
БГ-3-05/344, выплатами, уменьшающими или не
уменьшающими налоговую базу по налогу на
прибыль организаций, признаются выплаты,
включение которых в состав расходов при
определении налоговой базы по налогу на
прибыль предусмотрено главой 25 Кодекса. При
этом источники расходов (в том числе в виде
так называемой "чистой прибыли"), а также
порядок отражения таких выплат в
бухгалтерском учете не имеют значения.
Условия отнесения выплат и вознаграждений
в пользу работников на группу расходов,
уменьшающих налоговую базу по налогу на
прибыль, установлены статьей 252 главы 25
Кодекса. Расходы на эти выплаты должны быть
экономически обоснованны, документально
подтверждены и связаны с производством и
реализацией, то есть с деятельностью,
направленной на получение дохода.
Выплаты и вознаграждения в пользу
работников, которые могут соответствовать
одновременно трем вышеизложенным
