Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.05.2009 по делу n А65-24190/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

том числе в части изменений, внесенных в пп.2 п.1 ст.277 НК РФ), Федеральный закон №58-ФЗ вступил в силу с 01 января 2006 года.

По смыслу пунктов 3, 4 ст.5 НК РФ Федеральный закон № 58-ФЗ может иметь обратную силу лишь в той части, которая улучшает положение налогоплательщиков. Изменения, внесенные в пп.2 п.1 ст.277 НК РФ, таковыми не являются и не могут иметь обратной силы. Из п.2 ст.5 НК РФ усматривается, что данные изменения не имеют обратной силы как ухудшающие положение налогоплательщиков.

Как обоснованно указал суд, данные положения Федерального закона № 58-ФЗ вступают в законную силу с 01.01.2006 г. и на налоговые правоотношения в 2005 году не распространяются.

Исходя из абзаца 3 пп.2 п.1 ст.277 НК РФ, если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества, то стоимость этого имущества признается равной нулю. Данной позиции придерживается налоговый орган, поскольку считает, что заявителем не были представлены данные об остаточной стоимости полученного от ОАО «Генерирующая компания» имущества.

Указанная позиция опровергается представленным в материалы дела и налоговому органу актом приема-передачи имущества, который в соответствии со ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» является первичным документом и содержит необходимую информацию о стоимости передаваемого имущества. В данном акте помимо рыночной стоимости имущества была указана и первоначальная, и остаточная стоимость имущества.

Оспариваемым решением налоговым органом заявителю были доначислены суммы налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов стоимости услуг в размере 8 242 203 руб. (за 2005 год в размере 2 856 000 руб. и за 2006 год в размере 5 386 203 руб.) по предоставлению персонала на основании договора с открытым акционерным обществом «Татэнерго», а также в связи с отказом в применении налоговых вычетов по НДС, предъявленному ОАО «Татэнерго» по тем же услугам.

Согласно позиции налогового органа заявителем нарушены п.1 ст.252, пп.19 п.1 ст.264 НК РФ. В апелляционной жалобе налоговый орган сослался на необоснованно отнесенные в расходы документально не подтвержденные затраты по фактически не оказанным услугам. При этом привлечение персонала не было направлено заявителем на получение дохода. Положительный эффект от деятельности привлеченных водителей у заявителя отсутствует, акты по оказанию услуг не содержат такой обязательный реквизит, как содержание хозяйственной операции, следовательно документально не подтверждены.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал данные выводы налогового органа несостоятельными, противоречащими фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Между ООО «Энерготранс» и ОАО «Татэнерго» был заключен договор от 14.10.2004 № Д1/518 на оказание услуг по предоставлению персонала (водителей).

В соответствии с условиями данного договора ОАО «Татэнерго»-«Исполнитель» обязуется в течение срока действия договора по поручению «Заказчика» оказывать ему услуги по предоставлению персонала для выполнения ими определенных поручений, в интересах и от имени «Заказчика» в рамках их трудовой функции по его указанию, а «Заказчик» обязуется оплатить эти услуги «Исполнителю».

«Исполнитель» в свою очередь обязуется обеспечить подбор сотрудников соответствующей квалификации, освободить своих сотрудников от обязанностей по выполнению своих трудовых функций на время осуществления ими поручений «Заказчика», обеспечить предоставление сотрудников в количестве, указанном «Заказчиком», ознакомить сотрудников со спецификой работы «Заказчика». «Заказчик» организует труд сотрудников, предоставляет сотрудникам средства труда, орудия труда, хозяйственный инвентарь, необходимый для выполнения трудовых функций сотрудников.

Расчеты между заявителем и ОАО «Татэнерго» за услуги по предоставлению персонала производились на основании актов оказанных услуг и счетов-фактур. Согласно приказам все работники принимались в штат ОАО «Татэнерго».

Основанием возникновения трудовых отношений являются трудовые договоры, которые в рассматриваемом случае были заключены работниками с ОАО «Татэнерго» (работодателем). При этом фактическое начисление и выплата заработной платы производились ОАО «Татэнерго». Заявитель выплату заработной платы тому персоналу, который был предоставлен ему на основании договора от 14.10.2004 № Д1/518, в течение 2005-2006 годов не производил.

Таким образом, суд сделал обоснованный вывод, что заключение гражданско-правового договора, предметом которого является предоставление за плату собственного или привлеченного со стороны персонала (водителей) для выполнения работ (оказания услуг), не противоречит ни гражданскому, ни налоговому законодательству.

Обоснованно отклонен судом довод налогового органа о несоответствии затрат на услуги по предоставлению персонала критерию обоснованности (экономической оправданности) расходов при исчислении налога на прибыль.

Сославшись на то, что критерии, при соблюдении которых те или иные расходы могут быть учтены при исчислении налоговых обязательств по налогу на прибыль, изложены в ст.252 НК РФ. К которым относятся документальная подтвержденность затрат, а также их обоснованность или экономическая оправданность. Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Аналогично суд отклонил доводы налогового органа об отсутствии деловой цели заключения заявителем договора о предоставлении персонала и о его направленности на снижение общей налоговой нагрузки, в том числе налоговой нагрузки по налогу на прибыль и НДС, и соответственно, получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд обоснованно посчитал несостоятельным указание налогового органа на взаимозависимость ОАО «Татэнерго» и заявителя как на доказательство получения последним необоснованной налоговый выгоды. Поскольку применение налогоплательщиком методов по оптимизации функционирования предприятия, наличие между ним и третьим лицом фактических взаимоотношений по оказанию услуг по предоставлению персонала, при этом отсутствие со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и отсутствия реальной предпринимательской или экономической деятельности не может свидетельствовать о создании заявителем какой-либо схемы уклонения от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. Правомерно сделав вывод о том, что расходы в виде стоимости услуг по предоставлению персонала являются обоснованными. Относительно тех доводов, что сумма затрат на услуги по предоставлению персонала превышала расходы по заработной плате персонала в период его работы в штате заявителя суд установил, что налоговый орган соотносит только сумму заработной платы и стоимость услуг по предоставлению персонала, не учитывая возможные дополнительные затраты заявителя, в частности, по выплате единого социального налога с начисляемой заработной платы.

Основным видом деятельности заявителя является оказание транспортных услуг сторонним организациям. Водители были привлечены именно с целью оказания транспортных услуг. От данного вида деятельности Обществом в 2005-2006 годах были получены соответствующие суммы доходов, что подтверждается налоговыми декларациями по налогу на прибыль за указанные периоды. Указанное выше доказывает, что данные затраты связаны с получением дохода.

Между заявителем и ОАО «Татэнерго» был заключен договор на оказание транспортных услуг от 10.12.2003 № Д1/958. После заключения договора на предоставление персонала между заявителем и ОАО «Татэнерго» было подписано дополнительное соглашение № 2 от 04.11.2004 г. к указанному договору на оказание транспортных услуг, которым предусматривалась обязанность ОАО «Татэнерго» по дополнительной оплате транспортных услуг, оказанных заявителем, в размере, соответствующем размеру платы за предоставление персонала в расчете на каждого водителя, участвующего в оказании транспортных услуг.

Согласно позиции налогового органа об отсутствии документального подтверждения понесенных затрат, которые по мнению налогового органа заключаются в том, что, в актах оказанных услуг нет информации о времени, в течение которого персонал осуществлял деятельность, объеме выполненной работы за данное время, отсутствие расценок услуг по работам, выполненным конкретным работником, то есть в актах не содержится каких-либо количественных, качественных и ценовых показателей.

Суд посчитал указанную позицию не соответствующей законодательству и фактическим обстоятельствам дела. Согласно п.1 ст.252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы по этому налогу на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. Согласно ст.313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные учетные документы.

Согласно ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной документации, должны содержать обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, составившей документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование и подписи должностных лиц, ответственных за достоверность содержащихся в документе данных о совершенной операции и правильность ее оформления.

Суд установил, что заявителем в подтверждение понесенных расходов на услуги по предоставлению персонала представлены помесячные акты оказанных услуг за январь-декабрь 2005 года и январь-декабрь 2006 года, которые составлены в соответствии с требованиями ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», поскольку содержат все установленные этой нормой обязательные реквизиты, а именно: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Ссылку налогового органа на необходимость подтверждения затрат на услуги по предоставлению персонала такими документами, как журналы учета выезда и въезда машин, приказами (распоряжениями) на командировки, командировочными удостоверениями, путевыми листами суд обоснованно посчитал ошибочной. Поскольку все перечисленные документы относятся к оказанию заявителем транспортных услуг (то есть к формированию его доходной части) и не имеют отношения к документальному подтверждению стоимости услуг по предоставлению персонала.

Как обоснованно отметил суд, заявитель имел документы, достаточные для принятия расходов в качестве уменьшающих налоговую базу, такие как договор с ОАО «Татэнерго», счета-фактуры, платежные поручения об оплате произведенных работ. К каждому акту оказанных услуг имеется счет-фактура, в котором указана и дата его составления, и период, за который оказаны услуги. Рассматриваемые затраты соответствуют всем критериям, установленным главой 25 НК РФ (в том числе и ст.252 НК РФ) для целей исчисления налога на прибыль.

Относительно доначисления НДС, то в соответствии с п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Порядок применения вычетов по НДС установлен ст.172 НК РФ. На основании п.1 ст.172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 2006 г.) налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

С 2006 года указанная норма ст. 172 НК РФ была изложена в редакции Федерального закона от 22.07.2005 г. № 119-ФЗ. Согласно новой редакции п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

В данном случае перечисленными нормами для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость предусмотрена обязанность налогоплательщика-покупателя товаров (работ, услуг) представить доказательства предъявления ему сумм НДС поставщиками при расчетах за приобретенные товары (работы, услуги), доказательства уплаты налога контрагенту (при предъявлении к вычету НДС до 2006 г.), доказательства оприходования указанных товаров (работ, услуг).

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что для применения спорных налоговых вычетов