Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2009 по делу n А49-2651/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

цифр ИНН 1300481304 не является идентификационным номером налогоплательщика. В отношении ООО «Полар» подведомственные Управлению ФНС России по Республике Мордовия налоговые инспекции государственную регистрацию общества не осуществляли (ИНН 1308006613). Контрольно-кассовая машина (модель АМС-100-Ф, 2003 года выпуска с заводским номером 20321250 зарегистрирована 30.04.2003г. на индивидуального предпринимателя Петрова Геннадия Трофимовича (ИНН 132800523855) (т.2 л.д.10).

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ сделал правильный вывод, что вышеуказанные факты свидетельствуют о невозможности реального осуществления Обществом указанных операций с поставщиками  ООО «Маурик» и ООО «Полар».

В силу п. 2 ст. 51 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Согласно ст.ст. 48 - 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со ст. 153 ГК РФ.

Сделка, одной из сторон по которой является несуществующее юридическое лицо, является недействительной в соответствии со ст. 168 ГК РФ, а, следовательно, у покупателя по подобной сделке отсутствуют основания для получения соответствующего налогового вычета.

Из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004г. №169-О следует, что в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам.

Как видно из материалов дела, Общество не представило доказательств фактической уплаты поставщику сумм налога.

Поскольку в силу ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, то при вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, так как последствия выбора недобросовестного контрагента ложатся на этих субъектов. Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если при выборе контрагента он не проявил необходимой меры осторожности и осмотрительности.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что указанные поставщики не зарегистрированы в установленном законом порядке, не имеют гражданской правоспособности, в связи с чем, оформленные от их имени документы не соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона №129 ФЗ «О бухгалтерском учете» и не могут являться основанием для отражения данных финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете Общества.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 15.02.2005г. №93-О разъяснил, что в силу п. 2 ст. 169 НК РФ в случае, если выставленная налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, о поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), то такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету и возмещению НДС, начисленных поставщиками.

Таким образом, требование п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценную счет-фактуру, содержащую все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомернее налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом и. возвратом) сумм налога из бюджета.

Исходя  из изложенной  правовой  позиции  Конституционного Суда Российской Федерации, суд считает,  что покупатели обязаны отслеживать правильность заполнения счетов-фактур при получении их от продавцов и только при полном соответствии их требованиям пунктов 5 и 6 ст. 169 НК РФ могут представлять в качестве основания налогового вычета.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001г. №138-О, по смыслу п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. В то же время недобросовестный налогоплательщик не должен пользоваться тем же режимом правовой защиты, что и добросовестный.

В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении №3-П от 20.02.2001г., под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006г. №53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым органом представлены в материалы дела достаточные доказательства, опровергающие достоверность представленных Обществом документов. Представленные налоговым органом доказательства, непосредственно подтверждают его доводы о недобросовестности Общества и опровергают реальность совершенных сделок с данными поставщиками.

В нарушение ст. 65 АПК РФ Общество не представило в налоговый орган и суд доказательства, что при заключении сделки с данными поставщиками действовало с должной осмотрительностью и осторожностью.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод Общества о наличии у ООО «Маурик» лицензии на осуществление деятельности по транспортно-экспедиционному обслуживанию юридических лиц, поскольку он приведен без учета установленных судом обстоятельств о правоспособности юридического лица.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции сделал правильный  вывод об отсутствии у ООО «Фортиус» правовых оснований для учета в целях налогообложения произведенных им расходов по приобретению услуг у ООО «Маурик», ООО «Полар и соответственно для отнесения на вычет сумм НДС по указанным сделкам, а также включения этих сумм в затраты при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал правомерным решение налогового органа в данной части.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о необоснованном признании судом первой инстанции неправомерности доначисления Обществу пени на недоимку в размере 3640руб. и штрафа на основании ст.123 НК РФ в сумме 69 руб.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги.

Статьей 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогам на доходы физических лиц, учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Как видно из материалов дела, при проверке своевременности и полноты перечисления в бюджет удержанных сумм налога из средств, выплаченных Обществом налогоплательщикам за проверяемый период, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что удержанный, но не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц на конец проверяемого периода (по состоянию на 06.08.2008г.) составил 346 руб., а на начало проверяемого периода (по состоянию на 01.01.2005г.) - 47736 руб. За неперечисление в бюджет суммы удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц налоговым органом начислены пени на недоимку в размере 3640 руб. (т.1л.д.66-68) и штраф на основании ст. 123 НК РФ в сумме 69 руб.

В принятом решении от 31.12.2008г. №12-13/66 названную сумму налога вместе с начисленными пенями и штрафом налоговый орган предложил уплатить Обществу в срок, указанный в требовании.

В данном случае, судом на основании материалов дела установлено, что ни в решении налогового органа, ни в акте выездной налоговой проверки не содержится ссылок на документальные доказательства, подтверждающие факт выдачи Обществом заработной платы в денежном выражении. При расчете суммы НДФЛ налоговый орган основывался на предположениях.

Как видно из материалов дела, в состав недоимки по НДФЛ, начисленной Обществу по результатам выездной налоговой проверки, налоговым органом включена сумма 47736 руб. - кредитовое сальдо, образовавшееся по состоянию на 01.01.2005г., в то время, как период до 01.01.2005г. налоговым органом не проверялся и основания указанной недоимки не выяснялись.

Статьями 87 и 89 НК РФ установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

В п. 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что согласно части первой ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

В данном случае период, предшествовавший 01.01.2005г., не охвачен налоговой выездной проверкой.

Следовательно, налоговым органом не могли быть проверены обстоятельства, касающиеся правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ за предыдущие налоговые периоды, не подлежащие проверке.

Таким образом, за пределами трехлетнего срока налоговый орган лишен возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к более ранним периодам деятельности налогового агента, и, соответственно, ограничен в праве взыскания задолженности по налогам, относящимся к этим периодам деятельности.

Суд первой инстанции правильно указал, что наличие у Общества 47736 руб. недоимки по НДФЛ по состоянию на 01.01.2005г. не могло быть установлено налоговым органом в рамках данной выездной налоговой проверки. Как следует из акта проверки (т.2 л.д.79) сумма удержанных налогов за проверяемый период составила 1551056 руб., а сумма перечисленных в бюджет - 1598446 руб.

Следовательно, удержанный налоговым агентом налог на доходы физических лиц перечислен в бюджет в большей сумме, чем удержан.

Налоговый орган не представил в суд доказательств, за какой конкретно период произведено перечисление в бюджет указанной суммы 1598446 руб., за проверяемый, либо за период, не подлежащий проверке.

При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания считать обоснованным установленное налоговым органом кредитового сальдо на 06.08.2008г. в сумме 346 руб., поскольку при его расчете использована не установленная налоговым органом сумма сальдо по состоянию на 01.01.2005г. - 47736 руб. (1551056 руб. (налог удержанный) +47736 руб. (сальдо на 01.01.2005г) - 1598446 руб. (налог перечисленный) = 346 руб.)

В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пенями признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания пунктов 3 - 5 ст. 75 НК РФ следует, что для выяснения правомерности начисления пеней необходимо установить факт несвоевременного перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет, сумму этого налога, а также дату, с которой должны начисляться пени.

В рассматриваемом случае налоговый орган документально не подтвердил первичными документами наличие у Общества недоимки прошлых лет по НДФЛ, в том числе, вследствие отсутствия у налогового органа полномочий на осуществление мероприятий налогового контроля деятельности Общества за предыдущий период - 2004 год, а сумма пеней начислена налоговым органом на задолженность Общества по неперечисленному в бюджет НДФЛ, включая недоимку, образовавшуюся до 01.01.2005г.

В решении налогового органа отражаются только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, а задолженность по уплате налогов, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена при начислении пеней.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что у налогового органа отсутствовали