Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2009 по делу n А55-7588/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

втулки стабилизатор, фильтр масляный, масло промывочное, ремень ГРМ, ролики ГРМ, свечи, термостат, комплект антикоррозийной защиты автомобиля (локеры), задний фонарь, крышка для бензобака, размораживатель замков для автомобиля, лампа для автомобиля, колпак ступицы, смазка, комплект ключей. При этом налоговым органом установлено, что данные товары приобретались организациями у предпринимателя Бойковой Н.В. для собственных нужд, то есть для осуществления уставной деятельности. Суммы доходов, полученные от вышеперечисленных контрагентов, поступили предпринимателю за наличный расчет, в связи с чем налоговый орган их расценил как доход от розничной торговли.

В соответствии с п.1 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Статьей 346.27 НК РФ (в действовавших в проверяемых периодах редакциях) предусмотрено, что розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет; розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

Таким образом, из положений ст.346.27 НК РФ однозначно не следует, что розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям только за наличный расчет.

Следовательно, в спорный период законодательством о налогах и сборах не определены понятия розничной и оптовой торговли, в связи с чем согласно п.1 ст.11 НК РФ предусматривается возможность применения норм Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), если он дает определенные понятия.

Согласно ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.99 N 242-ст) оптовой торговлей признается торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.

В соответствии с п.1 ст.492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В силу ст.506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Таким образом, понятие розничной торговли, содержащееся в ст.346.27 НК РФ, не противоречит положениям ГК РФ, а лишь ограничивает возможность применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в отношении розничной торговли, определяемой в соответствии с ГК РФ.

Исходя из смысла статей 492 и 506 ГК РФ, статьи 346.27 НК РФ, основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой в целях налогообложения ЕНВД, является цель дальнейшего использования приобретенного покупателем товара, при этом форма оплаты (наличный или безналичный расчет) правового значения для отнесения деятельности к розничной торговли не имеет.

Аналогичное понятие розничной торговли с 01 января 2006 года содержится в главе 26.3 НК РФ.

В пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 октября 1997 года № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» разъяснено, что, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом согласно пункту 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 октября 1997 года № 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ).

Кроме того, для разграничения в целях налогообложения понятий «розничная и оптовая торговля» при продаже товаров юридическим лицам и предпринимателям необходимо учитывать, какими документами оформлены совершенные сделки.

К розничной торговле не относится реализация товаров по договорам поставки с оформлением соответствующих сопроводительных документов (накладных, счетов). Торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками (поставщиками, производителями и т.д.) на основе заключенных с покупателями, в том числе с учреждениями образования, здравоохранения и социальной защиты, договоров поставки (ст. 506 ГК РФ) либо в рамках иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, которая подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Данный вывод подтверждается и позицией, выраженной в письме Минфина РФ от 17 ноября 2008 года № 03-11-05/273, а также письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 07 апреля 2006 года № 03-11-05/96, в соответствии с которой: если при реализации товаров к оплате товаров организацией и (или) индивидуальным предпринимателем предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов фактур, книги покупок и книги продаж, то такая предпринимательская деятельность по реализации товаров (как за наличный, так и безналичный расчет) не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в установленном порядке.

При этом НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности по осуществлению контроля за последующим использованием покупателем приобретенных товаров.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган, который его принял. Следовательно, в данном случае на налоговом органе лежит бремя доказывания осуществления розничной купли-продажи товаров заявителем.

Судом первой инстанции установлено, что указанные обстоятельства налоговым органом не доказаны.

Как свидетельствуют материалы дела, согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей основным видом деятельности предпринимателя является оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями.

В проверяемых периодах предприниматель заключал с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями договоры оптовой поставки, в том числе с теми, в отношении которых налоговым органом в ходе проверки были получены ответы на запрос и  документы.  Представленными предпринимателем договорами поставки предусмотрено, что покупатели могут оплатить товар в любой форме, установленной законодательством Российской Федерации, в том числе как путем перечисления на расчетный счет, так и в кассу предпринимателя. Полученные денежные средства от покупателей налогоплательщик облагал в установленном порядке налогом на добавленную стоимость. Приобретенные товары использовались юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями в целях предпринимательской деятельности либо для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя. Данные факты подтверждаются представленными в дело договорами поставки товаров, счетами-фактурами и товарными накладными (т.3, л.д. 15-30, 58-63, 110-152).

Суд первой инстанции исследовал в судебных заседаниях подлинные договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные по контрагентам ООО фирма «САМ», ЗАО «ВАЗСИСТЕМ», МОУ средняя школа № 55, ООО «Энергия-Т», с Поволжским банком СБ РФ Комсомольского района отд. № 8212. Указанными документами подтверждается приобретение товаров у Бойковой Н.В. соответствующих по стоимости, количеству и датам приобретения с отраженными в кассовых и товарных чеках, полученных налоговым органом входе мероприятий налогового контроля, именно в рамках договоров поставки.

Налоговый орган принимал участие в судебных заседаниях, участвовал в исследовании доказательств. Замечаний по содержанию и оформлению данных документов налоговым органом не представлено. Заявления о фальсификации доказательств не заявлялось.

Вместе с тем при рассмотрении апелляционной жалобы представителем налогового органа заявлено ходатайство о приобщении ответов на запросы налогового органа, данных вышеуказанными организациями, согласно которым ими с предпринимателем Бойковой Н.В. договоры не заключались. Однако они (документы) сами по себе не влекут ничтожности указанных сделок, доказательств установления недействительности этих сделок в судебном порядке не представлено.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что оснований для отнесения к подлежащей обложению ЕНВД выручки от реализации товаров по договорам поставки, не предусматривающим реализацию товара для конечного потребления и связанным с дальнейшим его использованием в предпринимательской деятельности, у налогового органа не имелось. Налоговым органом не доказаны факты реализации предпринимателем товаров физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей для удовлетворения своих личных потребностей.

Довод инспекции о подтверждении данного обстоятельства показаниями свидетелей - работниками индивидуального предпринимателя Бабиной Е.В., Фурашевой А.А., Поршневой Л.А., допрошенных в ходе проведения  мероприятий налогового контроля, суд первой инстанции обоснованно отклонил.

Из представленных протоколов допроса (т.5, л.д. 45-67), по мнению налогового органа, следует, что указанные работники подтвердили реализацию запасных частей в розницу физическим лицам ежедневно (том 5 л.д. 49, 54), «в розничной торговле через кассовый чек и оптовой торговле организациям по заказу не пробивая кассовый чек» (том 5 л.д. 65). Показания Бабиной Е.В., Фурашевой А.А. давались в ходе мероприятий налогового контроля не собственноручно, а записывались самим налоговым органом, а свидетели лишь подписали данные показания.

Между тем вызванные и допрошенные судом в качестве свидетелей Бабина Е.В., Фурашева А.А., Поршнева Л.А., являющиеся работниками предпринимателя, показали следующее.

Свидетель Бабина Е.В. пояснила, что товар продавали юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, в обязанности также входило пробитие кассового чека. В магазине также осуществляли расчет за наличный расчёт. На вопрос налогового органа о том, как оценивать ранее данные показания, свидетель Бабина Е.В. пояснила, что под розницей понимала продажу за наличные, товар отпускали только по товарным накладным. Под физическими лицами понимала представителей организаций. Продажу в розницу физическим лицам не осуществляли. Физические лица могли приобрести товар у другого индивидуального предпринимателя Соловьёвой Н.Г., находящейся в этом же магазине.

Свидетель Фурашева А.А. показала: «товар продавали по средствам договоров, покупателей отсылали сначала в бухгалтерию, товар отпускали по накладной. В мои обязанности входило обслуживание кассового аппарата, иногда выбивала кассовые чеки. Кроме индивидуальных предпринимателей и юридических лиц не обслуживали. За наличный расчет физическим лицам отпускали через кассу другого предпринимателя, арендовавшего соседнее торговое место Соловьевой. За наличный расчет отпускали товар юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям через свою кассу. Гражданам по их просьбе товар не отпускали. Они покупали товар через кассу Соловьёвой. Разницу между розницей и оптом не понимаю. При даче показаний в налоговой инспекции под физическим лицом понимала лицо, которое обслуживается по товарному чеку. Под физическими лицами понимаю индивидуальных предпринимателей,  наличный расчет - это через кассу. Розница - это отпуск. Товар отслеживает бухгалтерия, без бухгалтерии не осуществляли продажу товара.»

Свидетель Поршнева Л.А.  пояснила, что работала продавцом в магазине индивидуального предпринимателя Бойковой Н.В. в 2006 году всего 3 месяца. Наличный расчет производила с представителями фирм, индивидуальных предпринимателей. Покупатели приходили и просили выписать чек на организацию. Продажу физическим лицам не осуществляли, направляли к другому индивидуальному предпринимателю. Чек пробивала сразу, если за наличный расчет, покупатели предъявляли доверенности от организации. Под розницей понимает, когда продажа осуществляется через кассу за наличный расчет. На вопрос суда, оказывалось ли давление со стороны работодателя, свидетель пояснил, что давление работодатель не оказывал.

Показания свидетелей отражены в протоколе судебного заседания. Свидетели были предупреждены судом об уголовной ответственности за отказ от показаний и дачу ложных показаний, следовательно, отсутствуют основания не доверять данным свидетельским показаниям.

Свидетельские показания указывают на то, что, давая показания в ходе их допроса налоговым органом в рамках выездной проверки, работники не понимали значение терминов «розничная продажа», «оптовая продажа», «физическое лицо», используемых в рамках налоговых правоотношений.

Налоговый