Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2010 по делу n А55-8583/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

расходов на производство. Однако в рассматриваемом случае данная норма не может быть применена исходя из конкретных обстоятельств.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, а поэтому  суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам, к вычету ими не принимаются. По тем хозяйственным операциям, налогообложение которых осуществляется в рамках общего режима, суммы налога на добавленную стоимость могут быть приняты к вычету при соблюдении общих правил, установленных статьями 171 - 172 НК РФ,

При отсутствии раздельного учета, сумма налога по приобретенным товарам и услугам вычету не подлежит, что установлено п.п. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Таким образом, из вышеназванных положений налогового законодательства следует, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельностью в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иными режимами налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Порядок ведения раздельного учета определяется каждым налогоплательщиком самостоятельно в принятой налогоплательщиком учетной политике, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации ПБУ 1/98», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.1998 г. N 60н.

Отсутствие в приказе об учетной политике указания на ведение раздельного учета НДС по операциям, облагаемым и не облагаемым этим налогом, действительно не может явиться основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по операциям, относящимся к деятельности, подлежащей обложению налогом  по общей системе, если им фактически обеспечен раздельный учет, позволяющий с достоверностью определить сумму НДС и установить, какой  конкретно товар (услуги) были реализованы и к какому виду деятельности относятся те или операции.

Факт отсутствия у заявителя раздельного учета операций облагаемых НДС и не облагаемых НДС подтвержден материалами дела: книгой покупок и продаж, бухгалтерскими регистрами.

Заявитель не обеспечил фактическое ведение раздельного учета НДС по операциям, облагаемым и не облагаемым этим налогом.

Поскольку заявителем фактически не обеспечен раздельный учет, позволяющий с достоверностью определить сумму НДС, определить какой конкретно товар был реализован или оказаны услуги,  и относятся ли эти операции к деятельности, подлежащей обложению НДС, то  суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что заявитель допустил нарушение п. 4 ст. 170 НК РФ, а поэтому у него отсутствовало право на применение налоговых вычетов по НДС в 2006-2007 г.г.

При этом арбитражный суд первой инстанции обоснованно учел, что специфика деятельности, осуществляемой  заявителем, позволяет сделать вывод, что один и тот же товар частично может быть использован в операциях, освобожденных от налогообложения, так и подлежащих налогообложению, поэтому без обоснованного расчета, раздельного учета невозможно однозначно определить правомерность и суммы налоговых вычетов по НДС за проверяемый период на основании представленных заявителем документов.

Заявитель в судебном заседании суда апелляционной инстанции заявил, что не может представить обоснованный расчет НДС, предъявленного им к вычетам за проверяемые периоды, относящегося к операциям, подлежащим обложению НДС со ссылкой на конкретные документы, подтверждающие в разрезе каждой конкретной операции обоснованность налоговых вычетов и заявил, что доказательства необоснованности налоговых вычетов должны представить налоговые органы. 

Судом первой инстанции обоснованно отклонена ссылка заявителя на письмо Минфина РФ от 11.01.2007 г. № 3-07-15/02, поскольку оно не является нормативным правовым актом, не носит обязательного характера в отношении неопределенного круга лиц и не относится к законодательству о налогах и сборах. Положения Налогового кодекса Российской Федерации имеют приоритетное значение для определения порядка налогообложения и применения налоговых вычетов.

При изложенных обстоятельствах вывод налоговых органов о неуплате заявителем НДС в оспариваемом им размере является законным и обоснованным, а поэтому является обоснованным начисление пени на неуплаченную сумму налога, а также предъявление к уплате сумм НДС и пени за его несвоевременную уплату в требовании № 90.

Довод заявителя о том, что им после вынесения решения налогового органа были устранены нарушения, выявленные в ходе проверки путем подачи уточненных налоговых деклараций по НДС за соответствующие налоговые периоды с перерасчетом сумм налога, как подлежащего уплате, так и подлежащего вычету, не может являться основанием для признания недействительным принятых налоговыми органами оспариваемых заявителем ненормативных актов, поскольку на момент их вынесения в рассмотренной части эти акты соответствовало нормам НК РФ и не нарушали прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Приведенный довод заявителя об устранении выявленного в ходе проверки нарушения  суд первой инстанции обоснованно оценил как смягчающее ответственность обстоятельство.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что налоговый орган при принятии решения должен был учесть и иные смягчающие ответственность обстоятельства и снизить размер взыскиваемого штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС не менее чем в два раза.

В силу положений пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ. Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений, приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ и не является исчерпывающим, так как в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства. При этом согласно положениям пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» суд обязан принять и оценить доказательства, представленные налогоплательщиком, независимо от того, представлялись ли они налоговому органу или нет.

Таким образом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Суд первой инстанции, руководствуясь ст.ст. 112, 114 НК РФ,  обоснованно уменьшил размер взыскиваемого с заявителя штрафа по НДС на 306 916, 38 руб., поскольку учел в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность имущественное положение заявителя, доначисление которому единовременно сумм налогов, пени и штрафов привело в конечном итоге к возбуждению в отношении него дела о несостоятельности (банкротстве), а также и то, что правонарушения совершены заявителем не умышленно, а вследствие неправильного толкования и применения норм права, основываясь на позиции изложенной финансовым органом и с учетом того, что заявителем устранены нарушения.

Как следует из материалов дела, заявитель является плательщиком ЕНВД, поскольку осуществляет деятельность подлежащую налогообложению ЕНВД, а именно автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, при этом имеет на праве собственности или на ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств.

Заявитель оспаривает правильность исчисления ЕНВД за проверяемый период, в частности   определение налоговым органом количества транспортных средств, используемых для осуществления деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, а также правомерность применения    налоговым    органом, при расчете налога,  коэффициента К2 со  значением   1,0.

Согласно п. 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы ЕНВД  для отдельных видов деятельности используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, поименованные в этой норме налогового законодательства  и базовая доходность в месяц, также указанная в этой норме налогового законодательства, применительно к видам предпринимательской деятельности.

Для заявителя, согласно осуществляемого им вида деятельности, применяется физический показатель - количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов и базовая доходность 6 000 руб. в месяц.

Согласно п. 4 ст. 346.29 НК РФ базовая доходность корректируется на коэффициенты К(1) и К(2).

Согласно ст. 346.31 НК РФ ставка ЕНВД установлена в размере 15 процентов величины вмененного дохода.

Согласно п.1 ст. 346.32 НК РФ уплата ЕНВД производится не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени, а так же сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальным предпринимателем. При этом, в соответствии с п. 2 ст. 346.32 НК РФ, сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.

В соответствии со ст. 346.30 НК РФ налоговым периодом по ЕНВД признается квартал.

Спорная сумма ЕНВД исчислена налоговым органом на основании выводов о том, что в проверяемом периоде количество транспортных средств, осуществляющих перевозки грузов и пассажиров, в каждом календарном месяце составляло менее 20 единиц, а именно: за   июль 2006 г. - 1 единица, за август 2006 г. - 3 единицы, за сентябрь 2006 г. - 3 единицы, за октябрь 2006 г.- 9 единиц, за ноябрь 2006 г. - 11 единиц, за декабрь 2006 г. - 11 единиц, за январь 2007 г. - 11 единиц, за февраль 2007 г. -  14 единиц, за март 2007 г. - 14 единиц, за апрель 2007 г. - 10 единиц,  за май 2007 г. - 8 единиц, за июнь 2007 г. - 7 единиц, за июль 2007 г. - 8 единиц, за август 2007 г. - 8 единиц, -         за сентябрь 2007 г. - 7 единиц, за октябрь 2007 г. -9 единиц, за ноябрь 2007 г. - 5 единиц, за декабрь 2007 г. - 6 единиц, за январь 2008 г. - 7 единиц,  за февраль 2008 г. - 8 единиц, за март 2008 г. - 7 единиц, за апрель 2008 г. - 7 единиц, за май 2008 г. - 6 единиц.

Количество транспортных средств было установлено налоговым органом на основании реестров путевых листов заявителя, путевых листов, актов оказанных услуг за период с 01.07.2006 г. по 30.06.2008 г.

Налоговым органом произведен расчет суммы ЕНВД за 2006 год  в размере 19 358 руб., в том числе по налоговым периодам: за 3 квартал 2006 г. в размере 3 566  руб., за 4 квартал 2006 г. в размере 15 792 руб.; за 2007 год  в размере 52 772 руб., в том числе по налоговым периодам: за 1 квартал 2007 г.  в размере 19 235 руб., за 2 квартал 2007 г. в размере 12 330 руб., за 3 квартал 2007 г. в размере 11 343 руб., за  4 квартал 2007 г. в размере  9 864 руб.

Арбитражный суд первой инстанции в решении сделал правильный вывод о том, что под физическим показателем базовой доходности «количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов» понимается количество автотранспортных средств (из числа имеющихся), которое фактически используется налогоплательщиками в течение налогового периода по ЕНВД для осуществления перевозок пассажиров и грузов.

Арбитражный суд первой инстанции,  на основании анализа представленных заявителем объяснений и  доказательств, в том числе:  договоров с контрагентами на оказание транспортно-экспедиционных услуг; договоров на оказание транспортных услуг, часть из которых фактически по своей сути является договорами аренды транспортных средств с экипажем;  счета 62.1 по субконто «Контрагенты»; договоров за проверяемый период; книг продаж; актов выполненных работ; счетов-фактур; реестров путевых листов; путевых листов сделал правильный вывод о том, что фактически в деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД следовало учесть за   июль 2006 г. - 1 единица, за август 2006 г. - 3 единицы, за сентябрь 2006 г. - 3 единицы, за октябрь 2006 г.- 3 единицы, за ноябрь 2006 г. - 5 единиц, за декабрь 2006 г. - 5 единиц, за январь 2007 г. - 3 единицы,  за февраль 2007 г. -  3 единицы, за март 2007 г. - 4 единицы, за апрель 2007 г. - 4 единицы,  за май 2007 г. - 4 единицы, за июнь 2007 г. - 4 единицы, за июль 2007 г. - 4 единицы, за август 2007 г. - 4 единицы, за сентябрь 2007 г. - 4 единиц, за октябрь 2007 г. - 4 единицы, за ноябрь 2007 г. - 4 единицы, за декабрь 2007 г. - 5 единиц, за январь 2008 г. - 2 единицы,  за февраль 2008 г. - 2 единицы, за март 2008 г. - 2 единицы, за апрель 2008 г. - 2 единицы, за май 2008 г. - 2 единицы, за июнь 2008 г. - 2 единицы.

Налоговым органом не представлено доказательств использования заявителем большего количества транспортных средств в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, поскольку в решении налогового органа при расчете заявителю ЕНВД учтены автомобили которые были переданы заявителем в аренду с экипажем других лицам, а поэтому не могли использоваться, и не использовались заявителем для перевозок грузов и пассажиров в проверяемых налоговых периодах.

Реестры путевых листов не могут служить достаточными доказательствами использования транспортных средств в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД.

Обязанность по доказыванию данных обстоятельств возложена на орган, принявший ненормативный правовой акт, поскольку он явился основанием для взыскания с общества налога.

Транспортные средства, не эксплуатируемые по тем или иным обстоятельствам в осуществляемой заявителем деятельности в конкретном периоде, не должны учитываться при определении величины физического показателя базовой доходности. Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в Постановление ФАС Уральского округа от 26.01.2009 № Ф09-10532/08-С3 по делу N А34-2129/08.

Кроме того, налоговым органом необоснованно при расчете ЕНВД был использован коэффициент К2 со значением 1,0.

Согласно п.4 ст. 346.29 НК РФ базовая доходность корректируется на коэффициенты К(1) и К(2).

Налоговым органом применен при расчет коэффициент, установленный Постановлением Думы городского округа Кинель Самарской области