Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2010 по делу n А12-16158/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Данные документы служат доказательствами, подтверждающими обстоятельства совершения хозяйственных операций (выполнение работ, уплата денежных средств и иные операции). При этом указанные документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, поскольку право на применение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, а также право на применение налоговых вычетов, предусмотренных статьями 171-172  Налогового кодекса Российской Федерации возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им вышеуказанных требований закона.

Как следует из материалов дела, ООО «ВСК» (генподрядчик), ООО «Еврострой» (инвестор) и МУП г. Астрахани «Дирекция по капитальному строительству защитных сооружений г. Астрахани от подтопления» (заказчик) заключен договор генерального подряда № 2 от 18.03.2005, согласно которому заказчик сдает, генподрядчик принимает на себя генеральный подряд на строительство объекта «Жилой комплекс по ул. Студенческая в г. Астрахани», а инвестор обязуется оплатить генподрядчику выполненные работы.

Строительно-монтажные работы на объекте на основании договоров от 25.04.2005  № 7, от 19.05.2006 № 1, от 11.12.2006 № 11/12 выполнялись субподрядной организацией – акционерное общество для строительства «Маврово» - Скопье (Македония).

По условиям вышеназванных договоров ООО «ВСК» обязано обеспечить за свой счет поставку арматуры и иных строительных материалов.

Оплата материалов согласно пункту 2.3.1 договора генерального подряда № 2 от 18.03.2005 производится авансовыми платежами ООО «Еврострой» (инвестор) на расчетный счет ООО «ВСК» (генподрядчик).

Анализируя условия договоров, функции сторон при исполнении договора о совместной деятельности, принимая во внимание непосредственное выполнение основного объема строительно-монтажных работ субподрядчиком, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что функция ООО «ВСК» заключалась в материально-техническом обеспечении строительства.

Факт приобретения ООО «ВСК» арматуры у контрагентов, в том числе у ООО «Альфа» и ООО «Стройснаб», налогоплательщик не оспаривает.

Приобретенные стройматериалы, в частности арматура, в дальнейшем списывались по счету 20 «Основное производство» по объекту «Жилой комплекс по ул. Студенческая в г. Астрахани».

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено отклонение в количестве фактически использованной на строительство арматуры, указанной в первичных документах, от количества арматуры, списанной на строительство  по данным бухгалтерского учета.

Данные отклонения, как утверждает налоговый орган, сложились в результате завышения количества арматуры, отраженной в бухгалтерском учете налогоплательщика, по сравнению с её объемом, фактически использованным в строительстве объекта «Жилой комплекс по ул. Студенческая в г. Астрахани».

Судом первой инстанции исследовались сводная ведомость материальных ресурсов за январь-август 2006 года и расчет договорной цены по объекту «Жилой комплекс по ул. Студенческая в г. Астрахани» за январь-август 2006 года, подписанные участниками трехстороннего договора (Инвестором, Заказчиком и Генподрядчиком).

Установлено, что в названный период материальные затраты по объекту составили 11 578 405 руб., в том числе по арматуре - 4 188 797 руб. (165,31 тонн).

Между тем, бухгалтерский учет за тот же период ООО «ВСК» содержит иные сведения. Так, на строительство объекта отражено и списано 1465,4 тонн арматуры (в 8,9 раза больше), что в денежном выражении составило 20 301 392 руб.

В апелляционной жалобе ООО «ВСК» настаивает на том, что налоговым органом не исследовалась проектно-сметная документация на строящийся объект и первичные документы, которыми оформляется передача арматуры субподрядчику. Общество указывает, что в бухгалтерском и налоговом учете ООО «ВСК» в 2006 году списание стоимости арматуры производилось на основании актов о приемке  выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), подписанных между ООО «ВСК» и «Маврово»-Скопье (Македония). Также указывает, что  механизм списания арматуры закреплен в учетной политике ООО «ВСК» на 2006, 2007 годы, которая налоговым органом не истребовалась и не изучалась.

Эти доводы апелляционной жалобы были предметом рассмотрения в суде первой инстанции. Так, Общество ссылалось в суде первой инстанции на неверную оценку налоговым органом порядка списания сумм расходов на производство и реализацию, указывало на то, что выводы сделаны налоговым органом на основании актов о приемке выполненных работ (КС-2), подписанных с заказчиком МУП г. Астрахани «Дирекция по капитальному строительству защитных сооружений г. Астрахани от подтопления», тогда как списание расходов производилось на основании актов о приемке выполненных работ (КС-2), подписанных с субподрядчиком «Маврово»-Скопье (Македония).

Суд первой инстанции признал доводы налогоплательщика несостоятельными и противоречащими Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н (далее - Инструкция по применению плана счетов), статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации, учетной политике ООО «ВСК», утвержденной приказами от 30.01.2005 № 1, от 29.12.2005 № 1, от 29.12.2006 № 1.

Выводы суда первой инстанции Обществом не опровергнуты.

Следует отметить, что спорные данные об объеме материалов (арматуры) определены налоговым органом по данным бухгалтерского учета, путем анализа бухгалтерской проводки дебета счета 90 «Продажи» - кредита счета 20 «Основное производство» на основе Инструкции по применению плана счетов.

Согласно Инструкции по применению плана счетов, оборот по дебету 90 и кредиту 20 счета отражает суммы фактической себестоимости выполненных (проданных, реализованных) работ, а, следовательно, включает в себя стоимость материалов в части, относящейся к принятым заказчиком объёмам работ, выручка от реализации которых отражена по кредиту счета 90.

Так, за период январь-август 2006 года проводкой дебет счета 90 «Продажи» - кредит счета 20 «Основное производство» ООО «ВСК» отражено и отнесено к расходам, уменьшающим доходы от реализации 1465,4 тонн арматуры. По сведениям сводной ведомости материальных ресурсов за январь-август 2006 года и расчету договорной цены выполненных работ по объекту «Жилой комплекс по ул. Студенческая в г. Астрахани» за январь-август 2006 года, подписанных участниками трехстороннего договора (Инвестором, Заказчиком и Генподрядчиком), материальные затраты по объекту составили 11 578 405 рублей, в том числе по арматуре - 4 188 797 рублей (165,31 тонн), то есть в 8,9 раза меньше.

Опровергая выводы суда первой инстанции и не соглашаясь с доводами налогового органа, ООО «ВСК» не представило доказательств обратного, а равно первичных документов, подтверждающих доводы налогоплательщика. Апелляционная жалобы в указанной части направлена исключительно на переоценку установленных по делу доказательств, не содержит ссылок на документы, неисследованные судом первой инстанции либо иные доказательства, опровергающие выводы суда первой инстанции.

В результате анализа документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки, налоговым органом установлено, что вышеперечисленные отклонения сложились по взаимоотношениям с поставщиками ООО «Альфа» и ООО «Стройснаб».

От имени названных поставщиков за январь-август 2006 года оформлено документов на поставку ООО «ВСК» арматуры на общую сумму 16 644 124 руб., которая значительно превышает сумму, указанную в сводной ведомости материальных ресурсов, фактически израсходованных материальных ресурсов при строительстве объекта.

Проведением встречных налоговых проверок установлено:

- учредителем и руководителем ООО «ВСК», ООО «Альфа» и ООО «Стройснаб» является одно лицо – Цыпкин С.Н.,

- операции по реализации товаров в адрес ООО «ВСК» в налоговой отчетности ООО «Стройснаб» и ООО «Альфа» не отражены,

- использование схемы расчетов, свидетельствующей о согласованности операций, при которой денежные средства в основном зачислялись на банковский карточки Цыпкина С.Н. (учредитель и директор ООО «ВСК») и Кобзара А.В. (учредитель ООО «Еврострой» (Инвестор) и ООО «ВСК» (Генподрядчик),

- организации-поставщики «просуществовали» менее одного года, ликвидированы путем реорганизации в форме слияния,

- у поставщиков отсутствовали необходимые условия и возможности для реальной поставки товарно-материальных ценностей, а именно управленческий и рабочий персонал, транспортные средства, складские помещения, единственным их сотрудником являлся Цыпкин С.Н. (он же директор ООО «ВСК»).

В судебном заседании суду апелляционной инстанции Цыпкин С.Н. пояснил, что ООО «Альфа» и ООО «Стройснаб» были созданы им для минимизации расходов ООО «ВСК», основная цель создания указанных организаций - приобретение со скидками строительных материалов и их реализация контрагенту ООО «ВСК» по более низкой цене, прибыли у этих организаций не было и не могло быть, так как изначально такая цель не преследовалась, штата сотрудников в указанных организациях нет, все поставки товара в адрес ООО «ВСК» осуществлял Цыпкин С.Н.   

Таким образом, спорные контрагенты не располагают материальными, техническими ресурсами, численным составом работников, необходимым для осуществления деятельности по поставке строительных материалов.

Доказательств того, что поставки осуществлялись спорными контрагентами с участием третьих лиц, в материалах дела не имеется.

В ходе судебного разбирательства нашли подтверждение доводы налогового органа о том, что спорные контрагенты «просуществовали» менее одного года, ликвидированы путем реорганизации в форме слияния. Данные обстоятельства полно и подробно описаны и оценены судом первой инстанции в обжалуемом судебном акте.

Судом первой инстанции проанализировано движение денежных средств с использованием расчетного счета ООО «Стройснаб» и сделан вывод о том, что, пройдя через несколько расчетных счетов, денежные средства различных юридических лиц: ООО «Еврострой», ООО «ВСК» ООО «Стройснаб» - оказываются в личном пользовании физического лица Кобзара А.В., доказательств их использования по назначению, а именно  на закупку стройматериалов, в материалах дела не имеется.

За период с 01.03.2006 по 20.03.2006 поступившие на расчетный счет ООО «Альфа» денежные средства с назначением платежа «предоплата за стройматериалы» не были связаны с поставкой материалов, а в течение нескольких дней зачислялись на банковские карточки должностных лиц ООО «ВСК» и ООО «Еврострой». Таким образом, предназначенные для закупки материалов денежные средства фактически возвращались в пользование Цыпкина С.Н. и Кобзара А.В.

В судебном заседании в суде апелляционной инстанции Цыпкин С.Н. настаивал на том, что на поступившие в распоряжение физического лица денежные средства приобретались строительные материалы, однако, не представил первичных документов, подтверждающих данные обстоятельства.

Суд первой инстанции исследовал протокол допроса свидетеля Кобзара А.В., из показаний которого следует, что поступавшие на его банковскую карточку денежные средства, возможно, являлись возвратными средствами по договорам беспроцентного займа. Свидетель Кобзар А.В. не дал однозначных пояснений о том, с каким конкретно назначением платежа поступали денежные средства на его счет. Доказательства, подтверждающие предоставление займов, в материалы дела не представлены.

Операции по реализации товаров в адрес ООО «ВСК» в налоговой отчетности ООО «Стройснаб» и ООО «Альфа» не отражены.

При наличии значительных оборотов по расчетным счетам спорных контрагентов в представленных в налоговый орган декларациях по налогу на добавленную стоимость налоговая база была отражена с показателями в значительно меньшем размере, чем объем материалов в стоимостном выражении, который согласно документам, оформленным от имени ООО «Стройснаб» и ООО «Альфа», был поставлен в адрес ООО «ВСК», по которому последним был применен налоговый вычет.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» о необоснованности получения налоговой выгоды могут, в частности, свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

По смыслу пункту 6 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, использование посредников при осуществлении операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 названного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Если налоговым органом будут представлены доказательства того, что в действительности реально хозяйственные операции поставщиками (контрагентами) не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика и покупателя продукции указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, арбитражный суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком